Secţiunea 5 - Principii şi reguli contabile - Reglementari din 2001 Reglementari contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene si cu Standardele Internationale de Contabilitate

M.Of. 85

Ieşit din vigoare
Versiune de la: 22 Ianuarie 2004
SECŢIUNEA 5:Principii şi reguli contabile
Subsectiunea 1:Principiile contabile
5.1.- Evaluarea posturilor cuprinse în situaţiile financiare ale unei întreprinderi trebuie să fie efectuată în acord cu principiile prezentate la pct. 5.2-5.10.
5.2.- Principiul continuităţii activităţii. Acesta presupune că întreprinderea îşi continuă în mod normal funcţionarea într-un viitor previzibil, fără a intra în imposibilitatea continuării activităţii sau fără reducerea semnificativă a acesteia. Dacă administratorii întreprinderii au luat cunoştinţă de unele elemente de nesiguranţă legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-şi continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în notele explicative. În cazul în care situaţiile financiare nu sunt întocmite pe baza principiului continuităţii, această informaţie trebuie prezentată împreună cu explicaţii privind modul de întocmire a raportării financiare respective şi motivele ce au stat la baza deciziei conform căreia întreprinderea nu îşi mai poate continua activitatea.
5.3.- Principiul permanenţei metodelor. Acesta presupune continuitatea aplicării aceloraşi reguli şi norme privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale şi a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informaţiilor contabile.
Modificările politicii contabile sunt permise doar dacă sunt cerute de lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informaţii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaţiunile întreprinderii.
Este foarte importantă menţionarea în notele explicative a oricăror modificări ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii să poată aprecia: dacă noua politică contabilă a fost aleasă în mod adecvat; efectul modificării asupra rezultatelor raportate ale perioadei şi tendinţa reală a rezultatelor activităţii societăţii.
5.4.- Principiul prudenţei. Valoarea oricărui element trebuie să fie determinată pe baza principiului prudenţei. În mod special se vor avea în vedere următoarele aspecte:
a)se vor lua în considerare numai profiturile recunoscute până la data încheierii exerciţiului financiar;
b)se va ţine seama de toate obligaţiile previzibile şi de pierderile potenţiale care au luat naştere în cursul exerciţiului financiar încheiat sau pe parcursul unui exerciţiu anterior, chiar dacă asemenea obligaţii sau pierderi apar între data încheierii exerciţiului şi data întocmirii bilanţului;
c)se va ţine seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor, chiar dacă rezultatul exerciţiului financiar este profit sau pierdere.
5.5.- Principiul independenţei exerciţiului. Se vor lua în considerare toate veniturile şi cheltuielile corespunzătoare exerciţiului financiar pentru care se face raportarea, fără a se ţine seama de data încasării sumelor sau a efectuării plăţilor.
5.6.- Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv1). În vederea stabilirii valorii totale corespunzătoare unei poziţii din bilanţ se va determina separat valoarea aferentă fiecărui element individual de activ sau de pasiv.
5.7.- Principiul intangibilităţii. Bilanţul de deschidere al unui exerciţiu trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere a exerciţiului precedent, cu excepţia corecţiilor impuse de aplicarea IAS 8.
5.8.- Principiul necompensării. Valorile elementelor ce reprezintă active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezintă pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepţia compensărilor între active şi pasive admise de Standardele Internaţionale de Contabilitate.
5.9.- Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului 2). Informaţiile prezentate în situaţiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor şi tranzacţiilor, nu numai forma lor juridică.
5.10.- Principiul pragului de semnificaţie 3). Orice element care are o valoare semnificativă trebuie prezentat distinct în cadrul situaţiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au aceeaşi natură sau cu funcţii similare trebuie însumate, nefiind necesară prezentarea lor separată.
5.11.- Pentru acele elemente a căror valoare este nesigură şi care trebuie incluse în situaţiile financiare, în contabilitate trebuie făcute cele mai bune estimări. În acest scop este necesară uneori revizuirea valorilor lor pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei de închidere a exerciţiului financiar, schimbările de circumstanţe sau dobândirea unor noi informaţii, ori de câte ori acele valori sunt semnificative.
Efectul unei asemenea modificări trebuie inclus în cadrul aceleiaşi poziţii din bilanţ, respectiv din contul de profit şi pierdere, unde a fost reflectată şi estimarea contabilă iniţială.
Evenimentele care apar după data bilanţului pot furniza, de asemenea, informaţii suplimentare cu privire la estimările făcute de management la data bilanţului. Dacă aceste informaţii ar fi fost cunoscute la data bilanţului, managementul ar fi putut face estimări mai bune.
Prin urmare, dacă situaţiile financiare nu au fost aprobate, ele trebuie ajustate pentru a reflecta şi informaţiile suplimentare.
Subsectiunea 2:Abateri de la principiile contabile
5.12.- Abaterile de la aceste principii generale vor fi permise numai în cazuri excepţionale. Asemenea abateri se vor prezenta în notele explicative. De asemenea, se vor prezenta motivele pentru care au avut loc aceste abateri şi o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi profitului sau pierderii întreprinderii.
Subsectiunea 3:TRATAMENTE CONTABILE
(1)Aspecte generale
5.13.- Un activ, respectiv o datorie, se recunoaşte numai atunci când:
* este posibil ca acesta să aducă întreprinderii beneficii economice viitoare, respectiv să genereze ieşirea acestora; şi
* costul său poate fi evaluat în mod credibil. Fiecare întreprindere va utiliza raţionamentul profesional pentru a evalua nivelul sub care un element nu trebuie să fie prezentat în bilanţ, ci trecut în contul de profit şi pierdere. De asemenea, raţionamentul profesional trebuie utilizat şi la luarea deciziei referitoare la necesitatea înregistrării activelor în categorii separate sau într-o singură categorie comună.
În conformitate cu prevederile art. 7 şi 9 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, pentru evaluarea elementelor din bilanţ se stabilesc următoarele reguli:
a)la data intrării în patrimoniu bunurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, denumită valoare contabilă, care se stabileşte astfel:
- bunurile reprezentând aport la capitalul social, la valoarea de aport stabilită în urma evaluării efectuate potrivit legii, în funcţie de preţul pieţei, utilitatea, starea şi amplasarea acestora;
- bunurile obţinute cu titlu gratuit, la valoarea de utilitate stabilită în funcţie de preţul pieţei, starea şi amplasarea acestora. Valoarea de aport şi, respectiv, de utilitate se substituie costului de achiziţie;
- bunurile procurate cu titlu oneros, la valoarea de achiziţie, denumită cost de achiziţie;
- bunurile produse în unitatea patrimonială, la costul de producţie.
Activele dobândite prin schimb cu alte active se înregistrează la valoarea justă a activelor primite în schimb.
Costul de achiziţie al unui bun este egal cu preţul de cumpărare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau intrarea în gestiune a bunului respectiv.
În cazul mijloacelor fixe costul iniţial include şi costurile estimate pentru demontarea şi mutarea activului, respectiv costurile de restaurare a amplasamentului la sfârşitul duratei de viaţă a acestuia. Aceste costuri se reflectă prin constituirea unui provizion corespunzător.
Costul de demontare şi mutare va fi înregistrat în contul de profit şi pierdere de-a lungul vieţii mijlocului fix, prin includerea în cheltuiala anuală cu amortizarea. Provizionul constituit trebuie utilizat numai pentru scopul pentru care a fost iniţial recunoscut.
Costul de producţie al unui bun cuprinde: costul de achiziţie al materiilor prime şi consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de producţie, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocate în mod raţional ca fiind legate de fabricaţia acestuia.
Cheltuielile generale de administraţie şi cele financiare nu se includ în costurile de producţie, cu excepţia situaţiilor descrise în Standardele Internaţionale de Contabilitate (vol. 3).
Costurile îndatorării, respectiv cheltuielile financiare cu dobânzile şi diferenţele de curs aferente dobânzii privind împrumuturile, care sunt direct atribuibile achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui activ pe termen lung, pot fi capitalizate ca parte din costul acelui activ, dacă sunt îndeplinite toate condiţiile prevăzute de IAS 23 şi de Interpretarea SIC1) -2, dacă se aplică tratamentul alternativ prevăzut de acestea.
Cheltuielile de desfacere nu se includ în costul de producţie al unui bun.
Tratamentul alternativ permis de IAS 21 privind includerea diferenţelor nefavorabile de curs valutar în valoarea contabilă a activelor aferente nu poate fi aplicat, întrucât nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de Interpretarea SIC-11.
Diferenţele de schimb valutar provenind dintr-un împrumut de finanţare care, în esenţă, este legat de investiţia netă a unei întreprinderi de grup româneşti într-o entitate externă trebuie clasificate drept capital propriu în situaţiile financiare ale întreprinderii, până la cedarea investiţiei nete, dată la care ele trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli, în conformitate cu prevederile IAS 21;
b)evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii se face la valoarea actuală a fiecărui element, denumită şi valoare de inventar, stabilită în funcţie de utilitatea bunului, starea acestuia şi preţul pieţei. În cazul creanţelor şi datoriilor această valoare se stabileşte în funcţie de valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată;
c)la încheierea exerciţiului elementele patrimoniale se evaluează şi se reflectă în bilanţul contabil la valoarea de intrare în patrimoniu, respectiv valoarea contabilă pusă de acord cu rezultatele inventarierii.
În acest scop valoarea de intrare sau contabilă se compară cu valoarea stabilită pe baza inventarierii astfel:
- pentru elementele de activ diferenţele constatate în plus între valoarea de inventar şi valoarea de intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menţinându-se la valoarea lor de intrare. Diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere şi valoarea de intrare a elementelor de activ se înregistrează în contabilitate pe seama amortizării, în cazul când deprecierea este ireversibilă sau se constituie un provizion pentru depreciere, atunci când deprecierea este reversibilă, aceste elemente menţinându-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare;
- pentru elementele de pasiv de natura datoriilor diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar şi valoarea de intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menţinându-se la valoarea lor de intrare. Diferenţele constatate în plus între valoarea stabilită la inventariere şi valoarea de intrare a elementelor de pasiv de natura datoriilor se înregistrează în contabilitate prin constituirea unui provizion, aceste elemente menţinându-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare.
La fiecare dată a bilanţului:
- elementele monetare exprimate în valută trebuie raportate utilizându-se cursul de închidere. Diferenţele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, se înregistrează la venituri sau cheltuieli, după caz;
- elementele nemonetare trebuie raportate utilizându-se cursul de schimb de la data efectuării tranzacţiei; şi
- elementele nemonetare înregistrate la valoarea justă şi exprimate în valută trebuie raportate utilizându-se cursul de schimb existent în momentul determinării valorilor respective;
d)la data ieşirii din patrimoniu sau la darea în consum bunurile se evaluează şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare.
5.14.- În cazul activelor imobilizate şi circulante cu ciclu lung de producţie, respectiv mai mare de un an, dacă costul de producţie include dobânda la capitalul împrumutat pentru finanţarea producerii activului, acest aspect trebuie prezentat în notele explicative, cu menţionarea valorii dobânzilor aferente exerciţiului financiar.
5.15.- Pentru respectarea prevederilor pct. 5.33 elementele prezentate în situaţiile financiare se vor evalua în conformitate cu prevederile pct. 5.16-5.32. Ajustările la inflaţie şi tratamentele contabile alternative se vor prezenta în situaţiile financiare conform prevederilor pct. 5.35-5.40.
_________________
1) Directiva a IV-a a C.E.E., art. 31 pct. 1 lit. e).
2) Conform Cadrului general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare (vol. 2, paragraful 35).
3) Conform Cadrului general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare (vol. 2, paragrafele 29 şi 30).
(2)Imobilizări
5.16.- Cu excepţia cazurilor în care s-a înregistrat un provizion pentru depreciere sau o reducere a valorii în conformitate cu prevederile pct. 5.17-5.20, valoarea ce urmează să fie înscrisă în bilanţ pentru fiecare element al imobilizărilor este reprezentată de costul de achiziţie sau de costul de producţie.
5.17.- În cazul activelor cu durată normală de funcţionare limitată costul de achiziţie sau costul de producţie din care s-a dedus valoarea reziduală estimată se va diminua în mod sistematic pe perioada duratei de funcţionare a activului prin calcularea amortismentelor corespunzătoare.
5.18.- În cazul diminuării valorii unei imobilizări financiare ce a fost înregistrată la lit. A pct. III se va constitui un provizion pentru depreciere corespunzător acestei diminuări, stabilit ca diferenţă între costul de achiziţie şi valoarea realizabilă netă. Valoarea înscrisă trebuie să fie cea diminuată, iar provizioanele astfel constituite trebuie să fie prezentate separat în notele explicative.
5.19.- Este obligatorie constituirea de provizioane pentru depreciere pentru fiecare activ imobilizat a cărui valoare s-a diminuat, indiferent de durata de utilizare a acelei imobilizări. Valoarea care trebuie înscrisă în situaţiile financiare va fi diminuată corespunzător, iar provizioanele astfel constituite se vor prezenta separat în notele explicative.
5.20.- Dacă motivele care au dus la constituirea provizionului pentru depreciere, conform pct. 5.18 sau 5.19, au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acel provizion se va relua corespunzător la venituri. Aceste reluări se vor prezenta separat în notele explicative. În situaţia în care deprecierea este superioară provizionului constituit, se constituie un provizion suplimentar.
(3)Reguli speciale adiţionale privind imobilizările
I.Cheltuieli de constituire
5.21.- O întreprindere poate imobiliza cheltuielile de constituire.
În această situaţie suma reflectată în contul de imobilizări necorporale se va amortiza sistematic pe parcursul unei perioade de maximum 5 ani. Elementele înscrise la postul "Cheltuieli de constituire" se vor prezenta detaliat în notele explicative.
Cheltuieli de dezvoltare, concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale şi alte drepturi şi valori similare
__________
1) SIC, conform abrevierii din limba engleză pentru "Standing Interpretations Committee".
5.22._
a)Aceste imobilizări necorporale vor fi înscrise în bilanţ numai în anumite situaţii descrise în vol. 3, unde se indică şi perioada în care acestea se amortizează, respectiv durata utilă de viaţă.
b)Dacă în bilanţ figurează o valoare la postul "Cheltuieli de dezvoltare", atunci în notele explicative trebuie prezentate următoarele informaţii:
(i) perioada pe parcursul căreia valoarea cheltuielilor imobilizate este sau urmează să fie amortizată;
(ii) motivele care au determinat imobilizarea respectivelor cheltuieli.
II.Fondul comercial
5.23.- În cazurile în care fondul comercial este tratat ca un activ, de regulă în situaţiile financiare consolidate, ca urmare a achiziţiei de către o întreprindere a acţiunilor altei întreprinderi, aplicarea pct. 5.16-5.20 cu privire la fondul comercial se face pe baza următoarelor prevederi:
a)valoarea fondului comercial achiziţionat trebuie amortizată sistematic în limita prevederilor lit. b);
b)perioada de amortizare nu trebuie să depăşească durata de utilizare a fondului comercial respectiv şi în nici un caz nu poate depăşi 20 de ani de la data achiziţiei;
c)în situaţia în care fondul comercial achiziţionat este prezentat în bilanţ ca activ, se vor prezenta în notele explicative perioada aleasă pentru amortizare şi motivele care au dus la determinarea acelei perioade.
III.Capitalizarea plăţilor viitoare de dobândă (Prime privind rambursarea obligaţiunilor)
5.24.- Atunci când suma de rambursat pentru datorii este mai mare decât suma primită, diferenţa se înregistrează într-un cont de activ. Aceasta se prezintă în bilanţ ca o corecţie a împrumutului din emisiunea de obligaţiuni, iar în notele explicative va fi prezentată distinct. Această diferenţă trebuie amortizată prin sume anuale rezonabile, cel mai târziu până în momentul rambursării datoriei.
IV.Investiţii
5.25.- Pentru întreprinderile asociate şi participaţiile minoritare se vor prezenta distinct în bilanţ sumele incluse la lit. A pct. III. 3 şi 4 (pct. 4.10).
V.Activele circulante
5.26.- Valoarea activelor circulante înregistrate în contabilitate va fi egală cu costul de achiziţie sau cu costul de producţie al acestor elemente în limita prevederilor pct. 5.13.
5.27.- Dacă valoarea realizabilă netă a unui activ circulant este mai mică decât costul de achiziţie sau costul de producţie, atunci acea valoare realizabilă netă corespunzătoare activului circulant este cea care trebuie prezentată în situaţiile financiare, respectiv valoarea activului, mai puţin provizionul constituit.
5.28.- În situaţia în care provizionul constituit devine total sau parţial fără obiect, întrucât motivele care au dus la constituirea acestuia, în vederea respectării prevederilor pct. 5.27, au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acel provizion trebuie reluat corespunzător la venituri.
(4)Reguli privind stocurile şi activele fungibile
5.29.- Valoarea care trebuie înscrisă în bilanţ pentru activele din categoria "stocuri" şi a activelor fungibile, inclusiv activele financiare, poate fi determinată prin utilizarea oricărei metode menţionate la pct. 5.30 asupra activelor aparţinând aceleiaşi clase.
5.30.- Metoda aplicată trebuie să fie considerată de administrator ca fiind cea mai adecvată situaţiei respective.
Aceste metode sunt:
a)metoda FIFO;
b)metoda LIFO;
c)metoda costului mediu ponderat;
d)altă metodă similară, recunoscută de reglementările legale în vigoare. Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenţă pentru elemente similare stocurilor şi de la un exerciţiu financiar la altul. Dacă în situaţii excepţionale administratorii decid să schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau active fungibile, trebuie să se prezinte următoarele informaţii:
(i) motivul schimbării metodei;
(ii) efectele sale asupra rezultatului exerciţiului.
5.31.- Dacă valoarea prezentată în bilanţ la închiderea exerciţiului diferă semnificativ de valoarea realizabilă netă (în cazul în care întreprinderea intenţionează să nu utilizeze activele în procesul de producţie), respectiv de valoarea de recuperare (în situaţia în care intenţionează să utilizeze activele respective), această diferenţă se va prezenta, pe total şi pe categorii, în notele explicative.
(5)Ajustări pentru diminuarea valorii activelor
5.32._
(1)Imobilizările corporale, materiile prime şi materialele consumabile care sunt reînnoite în mod constant şi a căror valoare globală este de importanţă secundară pentru întreprindere pot fi trecute în activ la o cantitate şi o valoare nemodificată, atunci când acestea nu se modifică semnificativ.
(2)Ajustarea pentru diminuarea valorii activelor se efectuează în funcţie de intenţia întreprinderii de a păstra activul în scopul utilizării sau neutilizării în producţie. Dacă întreprinderea intenţionează să utilizeze activul în procesul de producţie, ajustarea pentru diminuarea valorii activelor este calculată prin compararea valorii de recuperare prin utilizare cu valoarea contabilă. Dacă întreprinderea nu intenţionează să utilizeze activul în procesul de producţie, ajustarea pentru diminuarea valorii activelor se calculează prin compararea valorii realizabile nete cu valoarea contabilă, în conformitate cu prevederile IAS 36.
Subsectiunea 4:TRATAMENTE CONTABILE ALTERNATIVE
(1)Aspecte generale
5.33.- Regulile stabilite la pct. 5.16-5.32 se vor numi în continuare reguli ale costului istoric. Aceste reguli, cu excepţia celor stabilite la pct. 5.16 şi 5.21-5.31, se vor numi în continuare reguli privind amortizarea şi provizioanele pentru depreciere.
Referinţele cu privire la regulile costului istoric nu includ regulile privind amortizarea şi provizioanele pentru depreciere, aşa cum se aplică ele în virtutea pct. 5.17-5.20.
(2)Tratamente contabile alternative
5.34.- În conformitate cu prevederile pct. 5.36-5.40, valorile atribuite activelor bilanţiere menţionate la pct. 5.35 pot fi prezentate la o altă valoare decât costul lor istoric, în conformitate cu prevederile pct. 5.37 şi prin derogare de la pct. 5.33.
5.35.- Pe toată perioada de implementare a programului de dezvoltare a sistemului de contabilitate întreprinderile pot opta pentru una dintre următoarele metode:
a)Pentru prezentarea unei imagini fidele a poziţiei financiare şi performanţei în situaţiile financiare anuale, persoanele juridice prevăzute la art. 1 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, pot efectua reevaluarea imobilizărilor corporale, cu reflectarea în contabilitate a rezultatelor acesteia.
Valoarea reevaluată reprezintă valoarea justă sau costul curent al imobilizărilor corporale la data situaţiilor financiare. Aceste valori se determină pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de evaluatori autorizaţi.

b)evaluarea prin metode care sunt destinate să ţină seama de inflaţie, pentru elementele prezentate în bilanţ, inclusiv capitalurile proprii, şi contul de profit şi pierdere.
Întreprinderile care vor opta pentru ajustarea la inflaţie potrivit IAS 29 întocmesc şi prezintă un set distinct de situaţii financiare cuprinzând bilanţul şi contul de profit şi pierdere, ajustate la inflaţie.
Procesul retratării situaţiilor financiare potrivit IAS 29 este precedat de întocmirea unei balanţe de verificare intermediare. Această balanţă constituie sursa de informaţii pentru întocmirea declaraţiei fiscale după efectuarea corecţiilor prevăzute de legislaţia fiscală.
5.36.- În cazul în care valoarea unui activ al întreprinderii este determinată potrivit uneia dintre cele două metode prezentate mai sus, acea valoare va fi atribuită activului la înregistrarea în contabilitate, în locul costului de achiziţie sau costului de producţie sau al oricărei alte valori atribuite înainte acelui activ. În astfel de cazuri regulile privind amortizarea se vor aplica activului prin substituirea costului de producţie sau a celui de achiziţie cu valoarea atribuită cel mai recent acelui activ.
(3)Informaţii adiţionale ce trebuie prezentate în cazul abaterii de la regulile privind costul istoric
5.37.- În cazul aplicării tratamentelor contabile alternative elementele influenţate de acestea, precum şi baza de evaluare adoptată pentru determinarea valorilor rezultate în urma reevaluării efectuate ca urmare a aplicării tratamentului alternativ prevăzut la pct. 5.35 a) trebuie prezentate, pentru fiecare element semnificativ, în notele explicative.
5.38.- În cazul elementelor bilanţiere influenţate ca urmare a aplicării tratamentului alternativ prevăzut la pct. 5.35 b), valorile rezultate în urma ajustării la inflaţie trebuie prezentate într-un set distinct cuprinzând bilanţul şi contul de profit şi pierdere, însoţite de note explicative.
(4)Rezerva din reevaluare
5.39.- Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizărilor corporale, în conformitate cu prevederile IAS 16, trebuie reflectat în debitul sau în creditul contului "Rezerve din reevaluare", după caz.
Cu toate acestea, majorarea constatată din reevaluare trebuie recunoscută ca venit în măsura în care aceasta compensează o descreştere din reevaluarea aceluiaşi activ, recunoscută anterior ca o cheltuială.
În cazul în care valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca rezultat al unei reevaluări, această diminuare trebuie recunoscută ca o cheltuială. Cu toate acestea, o diminuare rezultată din reevaluare trebuie scăzută direct din orice surplus din reevaluare corespunzător, în măsura în care diminuarea nu depăşeşte valoarea înregistrată anterior ca surplus din reevaluare pentru acelaşi activ.
5.40.- Rezerva din reevaluare trebuie prezentată în bilanţ la un subpost separat în cadrul postului de capital şi rezerve.
Surplusul din reevaluare inclus în capitalul propriu poate fi transferat direct în rezultatul reportat atunci când acest surplus este realizat. Se consideră că întregul surplus este realizat la casarea sau la cedarea activului. Cu toate acestea, o parte din surplus poate fi realizat pe măsură ce activul este folosit de întreprindere;
în acest caz valoarea surplusului realizat este diferenţa dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate şi valoarea amortizării calculate pe baza costului iniţial al activului. Transferul din surplusul din reevaluare în rezultatul reportat nu se efectuează prin contul de profit şi pierdere.
Subsectiunea 5:MODIFICĂRILE CAPITALULUI PROPRIU
5.41.- Modificările capitalului propriu se vor prezenta ca o componentă distinctă a situaţiilor financiare.
Aceasta trebuie să cuprindă o prezentare a soldurilor de deschidere şi de închidere pentru capitalul social, primele de capital, fiecare rezervă, rezultatul reportat şi rezultatul exerciţiului, precum şi modificările acestora, indicându-se:
a)suma la începutul exerciţiului financiar;
b)sumele transferate în sau din cont în timpul exerciţiului financiar;
c)natura, sursa sau destinaţia oricăror asemenea transferuri;
d)suma rămasă la sfârşitul exerciţiului financiar.
Subsectiunea 6:NOTELE EXPLICATIVE LA SITUAŢIILE FINANCIARE
(1)Aspecte generale
5.42.- Notele explicative conţin informaţii suplimentare, relevante pentru necesităţile utilizatorilor în ceea ce priveşte poziţia financiară şi rezultatele obţinute. Notele explicative trebuie prezentate într-o manieră sistematică.
Fiecare element semnificativ al bilanţului, contului de profit şi pierdere, situaţiei fluxurilor de trezorerie şi al situaţiei modificărilor capitalului propriu trebuie să fie însoţit de o trimitere la nota care cuprinde informaţii legate de acel element semnificativ.
Pe lângă informaţiile ce trebuie prezentate conform acestor reglementări şi a celor cuprinse în vol. 3, notele explicative trebuie să includă, de asemenea, cel puţin informaţiile prevăzute la pct. 5.43-5.80.
5.43.- Următoarele informaţii trebuie prezentate cu claritate şi repetate ori de câte ori este necesar, pentru buna lor înţelegere:
a)numele întreprinderii care face raportarea;
b)faptul că situaţiile financiare sunt proprii întreprinderii şi nu grupului;
c)data la care s-au încheiat sau perioada la care se referă situaţiile financiare;
d)moneda în care sunt întocmite situaţiile financiare;
e)exprimarea cifrelor incluse în raportare (de exemplu, mii lei).
5.44.- Pentru elementele menţionate în notele explicative se va prezenta, de regulă, şi suma corespunzătoare anului precedent celui la care se referă acesta.
În situaţia în care suma corespunzătoare nu este comparabilă, aceasta trebuie ajustată, prezentându-se rezultatul ajustării, modul de efectuare şi motivele pentru care aceasta a fost efectuată.
5.45.- Pct. 5.44 nu se aplică sumelor reprezentând:
a)modificări ale activelor imobilizate (pct. 4.15);
b)modificări ale amortizării şi provizioanelor pentru deprecierea activelor imobilizate (pct. 4.17);
c)modificări ale provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli (pct. 5.54).
(2)Prezentarea politicilor contabile
5.46.- Notele explicative trebuie să prezinte politicile contabile adoptate de întreprindere pentru a determina valorile elementelor din bilanţ, ale profitului sau pierderii aferente fiecărui exerciţiu, ale fluxurilor de trezorerie şi modificărilor capitalului propriu. În acest sens se vor menţiona următoarele:
a)dacă imobilizările sunt incluse în situaţiile financiare la costul istoric, la valoarea reevaluată sau la valoarea ajustată la inflaţie, determinată potrivit IAS 29;
b)politicile contabile specifice adoptate, adecvate pentru a permite o corectă înţelegere a situaţiilor financiare.
Se va menţiona totodată dacă situaţiile financiare au fost întocmite în conformitate cu Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, şi cu prevederile cuprinse în vol. 1, 2 şi 3.
(3)Informaţii care vin în completarea bilanţului
I.Capitalul social
5.47.- În legătură cu capitalul social al întreprinderii se vor furniza următoarele informaţii:
a)capitalul social subscris;
b)numărul şi valoarea totală a fiecărui tip de acţiuni emise, în cazul în care există mai multe tipuri de acţiuni emise.
5.48.- În cazul în care capitalul social cuprinde şi acţiuni răscumpărabile se vor furniza următoarele informaţii:
a)data cea mai apropiată şi data limită la care întreprinderea poate răscumpăra respectivele acţiuni;
b)dacă acele acţiuni trebuie răscumpărate în mod obligatoriu sau dacă răscumpărarea este la alegerea întreprinderii sau a acţionarilor;
c)dacă trebuie plătită o primă de răscumpărare şi, în caz afirmativ, care este valoarea acesteia.
5.49.- În situaţia în care întreprinderea a emis acţiuni în timpul exerciţiului financiar, în notele explicative se vor prezenta următoarele informaţii:
a)tipul de acţiuni emise;
b)pentru fiecare tip de acţiune, numărul de acţiuni emise, valoarea lor nominală totală şi valoarea încasată de întreprindere la distribuirea lor.
5.50.- În ceea ce priveşte eventualele drepturi legate de distribuirea acţiunilor se vor furniza următoarele informaţii:
a)numărul, descrierea şi valoarea acţiunilor care fac obiectul exercitării acestor drepturi;
b)perioada pe parcursul căreia drepturile pot fi exercitate;
c)preţul care trebuie plătit pentru acţiunile distribuite.
II.Obligaţiuni
5.51.- În cazul în care întreprinderea a emis alte instrumente de capital pe parcursul exerciţiului financiar se vor prezenta următoarele informaţii:
a)tipul instrumentelor de capital emise;
b)pentru fiecare tip de instrument de capital emis: valoarea emisă şi suma primită la emitere de către întreprindere.
5.52.- În cazul în care obligaţiunile emise de o întreprindere sunt deţinute de o persoană nominalizată sau împuternicită de acea întreprindere, în notele explicative se vor menţiona valoarea nominală a obligaţiunilor respective şi valoarea contabilă a acestora.
III.Rezerve
5.53.- Pentru fiecare rezervă inclusă în capitalurile proprii se vor descrie natura acesteia şi scopul pentru care a fost constituită.
IV.Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli
5.54.- Dacă în timpul exerciţiului financiar o sumă este transferată la sau de la provizioane pentru riscuri şi cheltuieli, următoarele informaţii vor fi prezentate în notele explicative:
a)valoarea provizioanelor la începutul exerciţiului financiar;
b)sumele transferate la sau de la provizioane în timpul exerciţiului financiar;
c)natura, sursa sau destinaţia oricăror astfel de transferuri;
d)valoarea provizioanelor la sfârşitul exerciţiului financiar.
V.Informaţii privind datoriile
5.55.- Pentru fiecare element care figurează în conturile de datorii din bilanţul întreprinderii se va menţiona valoarea totală a datoriilor incluse în acel post din bilanţ, care au termen de plată după 5 ani de la data închiderii exerciţiului financiar.
5.56.- În ceea ce priveşte datoriile care sunt incluse în categoria prevăzută la pct. 5.55 trebuie menţionate clauzele legate de achitarea sau rambursarea respectivei datorii, precum şi rata dobânzii aferente.
5.57.- Pentru fiecare element care figurează în conturile de datorii din bilanţul întreprinderii se vor menţiona, de asemenea:
a)valoarea totală a datoriilor incluse la acel post din bilanţ pentru care întreprinderea a depus anumite garanţii;
b)informaţii privind natura acestor garanţii depuse.
VI.Garanţii şi alte obligaţii contractuale financiare
5.58.- În notele explicative se vor specifica toate cazurile în care întreprinderea a depus garanţii sau a gajat, respectiv a ipotecat active proprii pentru garantarea unor obligaţii în favoarea unui terţ, menţionându-se, dacă este posibil, şi valoarea acestora.
5.59.- Pentru orice obligaţie eventuală pentru care nu s-a constituit provizion se vor prezenta următoarele informaţii:
a)valoarea precisă sau estimată a acelei obligaţii;
b)aspectul juridic al obligaţiei şi efectul acesteia;
c)dacă întreprinderea a depus vreo garanţie semnificativă cu privire la acea obligaţie şi, în caz afirmativ, natura acelei garanţii.
5.60.- Totodată se vor prezenta detalii privind:
a)obligaţiile contractuale viitoare privind plata pensiilor, pentru care s-au constituit provizioane incluse în bilanţul întreprinderii;
b)orice obligaţii privind grupurile;
c)orice astfel de obligaţii viitoare pentru care nu s-au constituit provizioane.
5.61.- De asemenea, se vor prezenta informaţii referitoare la alte obligaţii financiare viitoare pentru care nu s-au constituit provizioane, dar care sunt relevate pentru a aprecia situaţia economică a întreprinderii.
VII.Informaţii privind anumite elemente de cheltuieli
5.62.- Valorile privind următoarele elemente de cheltuieli, care au fost înregistrate în contul de profit şi pierdere pe parcursul exerciţiului financiar, se vor prezenta separat în notele explicative:
a)cheltuielile cu chiriile şi ratele achitate în cadrul unui contract de leasing operaţional;
b)onorariile plătite auditorilor financiari;
c)profitul sau pierderea aferentă ieşirilor de mijloace fixe din patrimoniu (vânzare, casare etc.), reprezentând diferenţa dintre veniturile din cedare, pe de o parte, şi valoarea contabilă netă a activului şi cheltuielile aferente cedării, pe de altă parte.
VIII.Detalii privind impozitul pe profit
5.63.- Valoarea diferenţei dintre cheltuiala cu impozitul pe profit pentru exerciţiul financiar curent şi pentru exerciţiile financiare anterioare, pe de o parte, şi valoarea impozitului rămas de plată aferent acelor ani, pe de altă parte, se va prezenta în notele explicative dacă această diferenţă este semnificativă pentru scopul calculării impozitelor viitoare.
Dacă elementele bilanţiere de natura activelor imobilizate şi activelor circulante constituie obiectul unor corecţii valorice semnificative doar pentru aplicarea legislaţiei fiscale, suma lor trebuie prezentată în notele explicative, cu o bună argumentare a acestor corecţii.
De asemenea, în cazul în care calculul rezultatului exerciţiului a fost afectat de o evaluare a elementelor bilanţiere, efectuată în exerciţiul de raportare sau într-un exerciţiu anterior în vederea obţinerii unei reduceri de impozit, influenţa respectivă se prezintă în notele explicative ori de câte ori efectul unei astfel de evaluări asupra cheltuielii fiscale viitoare este semnificativ.
5.64.- Se vor prezenta în acelaşi timp şi informaţii cu privire la proporţia în care impozitul pe profit revine rezultatului activităţii ordinare, respectiv rezultatului activităţii extraordinare. De asemenea, se va include reconcilierea dintre rezultatul contabil al exerciţiului financiar şi rezultatul fiscal, aşa cum este prezentat în declaraţia de impozit.
IX.Detalii privind cifra de afaceri
5.65.- În cazul în care pe parcursul exerciţiului financiar întreprinderea şi-a desfăşurat activitatea în două sau mai multe segmente de activitate care, în opinia administratorilor, sunt substanţial diferite între ele din punct de vedere al beneficiilor şi al riscurilor aferente, potrivit IAS 14, este necesar să se menţioneze pentru fiecare, cu descrierea de rigoare, valoarea cifrei de afaceri corespunzătoare.
5.66.- În cazul în care pe parcursul exerciţiului financiar întreprinderea a furnizat produse şi servicii pe două sau mai multe segmente geografice care, în opinia administratorilor, sunt subsanţial diferite între ele din punct de vedere al riscurilor şi al beneficiilor aferente, este necesar să se menţioneze valoarea cifrei de afaceri corespunzătoare acelor segmente.
5.67.- Identificarea sursei şi a naturii riscurilor şi beneficiilor aferente segmentelor de activitate şi, respectiv, segmentelor geografice se bazează pe sistemul de raportare financiară internă şi serveşte prezentării de informaţii destinate utilizatorilor situaţiilor financiare cu scop general.
5.68.- În vederea aplicării corespunzătoare a prevederilor pct. 5.65 şi 5.66, dacă în opinia administratorilor segmentele de activitate sau geografice nu diferă substanţial între ele, acestea se vor trata ca şi cum ar fi un singur segment de raportare.
Orice valoare a cifrei de afaceri provenite dintr-un anumit segment de activitate, respectiv geografic, care însă nu este semnificativă, poate fi inclusă în valoarea cifrei de afaceri corespunzătoare altui segment.
5.69.- Dacă în opinia administratorilor prezentarea oricărei informaţii cerute de pct. 5.65-5.68 ar putea prejudicia interesele economice ale respectivei întreprinderi, aceştia pot renunţa la furnizarea acelei informaţii, cu condiţia ca acest fapt să fie menţionat în situaţiile financiare.
X.Detalii privind salarizarea administratorilor şi directorilor
5.70.- În notele explicative se vor cuprinde detalii legate de salariile plătite sau care urmează să fie plătite administratorilor şi directorilor care deţin aceste funcţii pe parcursul exerciţiului financiar. De asemenea, se vor menţiona distinct obligaţiile contractuale în care întreprinderea este implicată, cu privire la plata pensiilor către foştii directori şi administratori, indicându-se valoarea totală a obligaţiei pentru fiecare categorie de mai sus.
5.71.- Se va menţiona totodată valoarea avansurilor şi creditelor acordate de întreprindere directorilor şi administratorilor săi în timpul exerciţiului financiar, indicându-se rata dobânzii aplicate, principalele clauze ale creditului, suma rambursată până la acea dată, existenţa oricăror obligaţii viitoare de genul garanţiilor pe care întreprinderea şi le-a asumat în numele acestora, precum şi valoarea totală pentru fiecare categorie.
5.72.- Orice persoană care este sau a fost administrator ori director al întreprinderii pe o perioadă de 5 ani anteriori perioadei de raportare are obligaţia de a anunţa întreprinderea cu privire la orice elemente legate de ea însăşi, care ar putea fi necesare în scopul respectării prevederilor pct. 5.70 şi 5.71.
XI.Detalii privind salariaţii
5.73.- În notele explicative se vor menţiona următoarele informaţii cu privire la salariaţii întreprinderii:
a)numărul mediu de salariaţi angajaţi în cursul exerciţiului financiar;
b)numărul mediu de salariaţi pentru fiecare categorie de personal.
5.74.- Numărul mediu de salariaţi cu contract de muncă se determină ca medie aritmetică simplă a numărului zilnic al salariaţilor, corespunzătoare zilelor calendaristice din luna respectivă, inclusiv zilele de repaus săptămânal sau sărbătorile legale pentru care se ia în calcul numărul salariaţilor din ziua precedentă, împărţită la numărul total al zilelor calendaristice.
5.75.- Numărul mediu de salariaţi va fi, pentru fiecare lună a exerciţiului, următorul:
a)pentru aplicarea pct. 5.73 a), numărul persoanelor angajate de întreprindere cu contract de muncă în luna respectivă, indiferent dacă acestea au lucrat toată luna sau doar o parte din ea;
b)pentru aplicarea pct. 5.73 b), numărul persoanelor, calculat potrivit pct. 5.74, pentru fiecare categorie de salariaţi, însumându-se în fiecare caz numărul de salariaţi din fiecare lună.
5.76.- Pentru toţi salariaţii care sunt luaţi în considerare la determinarea numărului mediu anual cerut de pct. 5.73 a) trebuie prezentate valorile totale ale:
a)salariilor plătite sau de plătit aferente acelui exerciţiu financiar;
b)cheltuielilor cu asigurările sociale suportate de întreprindere pentru salariaţii respectivi;
c)altor cheltuieli reprezentând contribuţiile întreprinderii pentru pensiile salariaţilor, cu excepţia cazurilor în care aceste valori sunt deja prezentate în cadrul contului de profit şi pierdere.
5.77.- Categoriile de salariaţi pentru care se cere numărul mediu anual de la pct. 5.73 b) se vor determina în funcţie de decizia directorilor şi administratorilor întreprinderii, ţinându-se seama de modul în care este organizată activitatea acesteia.
XII.Alte aspecte
5.78.- În cazul în care anumite elemente exprimate iniţial într-o monedă străină au fost înregistrate în contabilitatea întreprinderii, reflectate în bilanţ sau în contul de profit şi pierdere, se va menţiona baza folosită pentru exprimarea acelor elemente în raport cu moneda naţională.
5.79.- Întreprinderea va prezenta următoarele date, în cazul în care ele nu au fost prezentate în situaţiile financiare:
a)sediul şi forma juridică ale întreprinderii, ţara unde s-a înfiinţat şi adresa sediului oficial (sau a principalului loc unde îşi desfăşoară activitatea, dacă este diferit de sediul oficial);
b)o descriere a naturii activităţii desfăşurate de întreprindere şi principalele domenii de activitate;
c)numele societăţii-mamă şi cel al deţinătorului final în cadrul grupului;
d)totalul activelor, respectiv al pasivelor bilanţiere;
e)orice altă informaţie care, în opinia directorilor şi administratorilor, ajută la furnizarea unei imagini fidele asupra întreprinderii respective.
Atunci când evenimente ulterioare datei bilanţului au o asemenea importanţă încât neprezentarea lor ar afecta capacitatea utilizatorilor situaţiilor financiare de a face evaluări şi de a lua decizii corecte, o întreprindere trebuie să prezinte următoarele informaţii pentru fiecare categorie semnificativă de evenimente neajustate, ulterioare datei bilanţului:
a)natura evenimentului; şi
b)o estimare a efectului financiar sau o declaraţie conform căreia o astfel de estimare nu poate fi făcută.
5.80.- Pentru fiecare filială, întreprindere asociată sau alte întreprinderi în care se deţin titluri de participare strategice pe care directorii şi administratorii le consideră semnificative pentru activitatea societăţii în cauză trebuie prezentate următoarele informaţii:
a)numele filialei, al întreprinderii asociate sau al altor întreprinderi în care se deţin titluri de participare strategice;
b)adresa sediului şi ţara unde a fost înfiinţată;
c)natura activităţii desfăşurate;
d)tipul de acţiuni şi procentul pe care întreprinderea raportoare îl deţine în cadrul respectivei societăţi;
e)data închiderii ultimului exerciţiu financiar al societăţii în care se deţin titluri;
f)profitul sau pierderea acesteia pentru acel exerciţiu;
g)totalul capitalului social şi al rezervelor acesteia la sfârşitul acelui exerciţiu financiar.
Aceste societăţi vor face obiectul consolidării, în conformitate cu prevederile Ordinului ministrului finanţelor nr. 772/2000 de aprobare a Normelor privind consolidarea conturilor1).
___________
1) Pentru situaţiile financiare ale anului 2000 consolidarea conturilor nu are caracter obligatoriu, urmând să se efectueze de societăţile cuprinse în eşantionul reprezentativ, precum şi de orice alte societăţi care optează pentru aceasta.