Secţiunea 3 - 9.3. Terţii - Reglementari Contabile din 2016 conforme cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară
M.Of. 1020 bis
În vigoare Versiune de la: 23 August 2024
SECŢIUNEA 3:9.3. Terţii
104.Contabilitatea terţilor asigură evidenţa datoriilor şi creanţelor entităţii în relaţiile acesteia cu furnizorii, clienţii, personalul, asigurările sociale, bugetul statului, filialele, respectiv societatea-mamă, precum şi în relaţiile cu entităţile asociate şi entităţile controlate în comun, acţionarii, debitorii şi creditorii diverşi.
105._
(1)Contabilitatea clienţilor şi furnizorilor, a celorlalte creanţe şi obligaţii se ţine pe categorii, precum şi pe fiecare persoană fizică sau juridică. În acest sens, în evidenţa analitică, debitorii şi creditorii se grupează astfel: interni şi externi, iar în cadrul acestora pe termene de plată, respectiv de încasare.
(2)În cadrul conturilor de furnizori şi clienţi se grupează distinct datoriile şi creanţele rezultate din tranzacţiile cu clauze de rezervă de proprietate.
106.În contabilitatea furnizorilor şi clienţilor se înregistrează operaţiunile privind cumpărările, respectiv livrările de mărfuri şi produse, serviciile prestate, precum şi alte operaţiuni similare efectuate.
1061._
(1)Atunci când la evaluarea preţului tranzacţiei se estimează că suma cuvenită nu va fi încasată în totalitate, venitul aferent contractului se recunoaşte la suma brută şi, concomitent, se recunoaşte o pierdere la nivelul sumei estimate a nu se recupera (articol contabil 6815 «Cheltuieli de exploatare privind ajustările aferente creanţelor estimate a nu se recupera integral» = 4915 «Ajustări aferente creanţelor estimate a nu se recupera integral»).
(2)Cu ocazia întocmirii situaţiilor financiare anuale, respectiv a raportărilor contabile, cheltuiala prevăzută la alin. (1) corectează valoarea venitului aferent.
1062._
(1)Cheltuielile reprezentând costuri marginale ale obţinerii unui contract, respectiv costuri de îndeplinire a unui contract, şi care, potrivit IFRS 15, îndeplinesc criteriile de recunoaştere ca active, se înregistrează după natura lor, cu reflectarea concomitentă a activului aferent (articol contabil 474 «Sume amânate aferente obţinerii şi îndeplinirii unui contract» = 713 «Venituri aferente costului obţinerii şi îndeplinirii unui contract»).
(2)Sumele prevăzute la alin. (1) urmează a se eşalona, potrivit prevederilor contractuale, fiind recunoscute drept cheltuieli ale perioadei (contul 6588 "Alte cheltuieli de exploatare"/analitic distinct).
1063._
(1)În cazul vânzărilor cu drept de retur entitatea înregistrează veniturile la valoarea brută a acestora, cu înregistrarea concomitentă a sumei estimate reprezentând datoria de rambursare, pentru veniturile aferente produselor care se preconizează că vor fi returnate (articol contabil 70x Cifra de afaceri netă1 = 4761 «Datorii de rambursare aferente vânzărilor cu drept de retur») şi a activului corespunzător dreptului de a recupera produsul de la clienţi, la valoarea aferentă costului estimat al activului care va fi recuperat de la aceştia (articol contabil 4762 «Creanţe aferente dreptului de a recupera produse de la clienţi» = 711 «Venituri aferente costurilor stocurilor de produse» sau 60x Cheltuieli privind stocurile, după caz).
1Contul corespunzător în care a fost înregistrat venitul.
(2)Cu ocazia întocmirii situaţiilor financiare anuale, respectiv a raportărilor contabile, entităţile prezintă datoria de rambursare distinct de creanţa reprezentând activul corespunzător dreptului de a recupera produsul de la clienţi.
(3)În cazul vânzărilor cu drept de retur nu se aplică prevederile pct. 122.
1064._
Pentru activele financiare evaluate la costul amortizat, atunci când entitatea nu are estimări rezonabile de recuperare a activului financiar parţial sau integral, recunoaşte suma care nu mai poate fi recuperată ca o ajustare pentru deprecierea sau pierderea de valoare a acestora, şi nu prin reducerea directă a valorii contabile brute a activului.
1065._
(1)La derecunoaşterea unui activ financiar, urmată de primirea în schimb a oricărui alt activ, entitatea înregistrează distinct, pe seama cheltuielilor, derecunoaşterea activului scos din evidenţă şi primirea activului obţinut în schimb.
(2)Fac excepţie de la prevederile alin. (1) operaţiunile de vânzare de investiţii pe termen scurt, caz în care se înregistrează doar câştigul sau pierderea din cedare.
107._
(1)Datoriile către furnizorii de bunuri, respectiv prestatorii de servicii, de la care, până la finele perioadei de raportare, nu s-au primit facturile se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"), pe baza documentelor care atestă primirea bunurilor, respectiv a serviciilor.
(2)Creanţele faţă de clienţii pentru care, până la finele perioadei de raportare, nu au fost întocmite facturile se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 418 "Clienţi - facturi de întocmit"), pe baza documentelor care atestă vânzarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor.
108._
(1)În baza contabilităţii de angajamente, entităţile trebuie să evidenţieze în contabilitate toate veniturile şi cheltuielile, respectiv creanţele şi datoriile rezultate ca urmare a unor prevederi legale sau contractuale.
(2)În conturile de furnizori şi clienţi se evidenţiază distinct datoriile, respectiv creanţele din penalităţi stabilite conform clauzelor contractuale, despăgubiri datorate pentru contracte întrerupte înainte de termen şi alte elemente de natură similară.
109._
(1)Avansurile acordate furnizorilor, precum şi cele primite de la clienţi se înregistrează în contabilitate în conturi distincte.
(2)Avansurile acordate furnizorilor de imobilizări se reflectă distinct de avansurile acordate altor furnizori.
110._
(1)Operaţiunile privind vânzările/cumpărările de bunuri şi prestările de servicii efectuate pe baza efectelor comerciale se înregistrează în contabilitate în conturile corespunzătoare de efecte de primit sau de plătit, după caz.
(2)Efectele comerciale trebuie să îndeplinească condiţiile de formă şi fond prevăzute de legislaţia în vigoare, fără de care validitatea lor poate fi contestată sau anulată.
(3)Efectele comerciale scontate neajunse la scadenţă se înregistrează într-un cont în afara bilanţului (contul 8037 "Efecte scontate neajunse la scadenţă") şi se menţionează în notele explicative.
111._
(1)Creanţele şi datoriile în valută, rezultate ca efect al tranzacţiilor entităţii, se înregistrează în contabilitate atât în lei, cât şi în valută, cu respectarea prevederilor pct. 113 - 115 din prezentele reglementări, precum şi ale IAS 21.
(2)Prevederile pct. 113 - 115 se aplică şi pentru activitatea desfăşurată în străinătate de subunităţile fără personalitate juridică, şi care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în România, inclusă în situaţiile financiare ale persoanei juridice române.
112._
(1)În conformitate cu prevederile art. 6 alin. (1) din legea contabilităţii, orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.
(2)Din punct de vedere contabil, efectuarea operaţiunii economico-financiare este probată de orice document în care se consemnează aceasta.
(3)Recunoaşterea veniturilor se efectuează cu respectarea prevederilor IFRS.
113._
(1)Tranzacţiile în valută se recunosc cu respectarea prevederilor IFRS.
(2)În vederea aplicării regulilor privind contabilizarea operaţiunilor în valută, creanţele şi datoriile exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei valute, sunt asimilate elementelor exprimate în valută.
114.O tranzacţie în valută trebuie înregistrată iniţial la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naţională a României, de la data efectuării operaţiunii. În acest scop se utilizează cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din ultima zi bancară anterioară operaţiunii, disponibil ca informaţie la momentul efectuării operaţiunii (încasare, plată, emitere de documente).
115._
(1)Diferenţele de curs valutar care apar cu ocazia decontării creanţelor şi datoriilor în valută la cursuri diferite faţă de cele la care au fost înregistrate iniţial pe parcursul perioadei de raportare sau faţă de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în perioada în care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar.
Atunci când creanţa sau datoria în valută este decontată în decursul aceleiaşi perioade de raportare în care a survenit, întreaga diferenţă de curs valutar este recunoscută în acea perioadă. Atunci când creanţa sau datoria în valută este decontată într-o perioadă ulterioară de raportare, diferenţa de curs valutar recunoscută în fiecare perioadă, care intervine până în perioada decontării, se determină ţinând seama de modificarea cursurilor de schimb survenită în cursul fiecărei perioade.
(2)Diferenţele de valoare care apar cu ocazia decontării creanţelor şi datoriilor exprimate în lei, în funcţie de un curs valutar diferit de cel la care au fost înregistrate iniţial pe parcursul perioadei de raportare sau faţă de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în perioada în care apar, la alte venituri sau cheltuieli financiare. Atunci când creanţa sau datoria este decontată în decursul aceleiaşi perioade în care a survenit, întreaga diferenţă rezultată este recunoscută în acea perioadă de raportare.
Atunci când creanţa sau datoria este decontată într-o perioadă ulterioară, diferenţa recunoscută în fiecare perioadă, care intervine până în perioada decontării, se determină ţinând seama de modificarea cursurilor de schimb, survenită în cursul fiecărei perioade de raportare.
116.În cazul plăţilor în valută suportate din avansuri de trezorerie, cheltuielile se recunosc în contabilitate la cursul din data efectuării operaţiunilor sau la cursul din data decontării avansului.
117._
(1)La finele fiecărei perioade de raportare, creanţele şi datoriile în valută se evaluează la cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României din ultima zi bancară a perioadei în cauză. Diferenţele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.
(2)Pentru ultima zi a perioadei de raportare se efectuează atât contabilizarea tranzacţiilor în valută, cât şi evaluarea lunară la cursul Băncii Naţionale a României, utilizându-se:
a)pentru contabilizarea tranzacţiilor efectuate în ultima zi a perioadei, cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din ultima zi bancară anterioara operaţiunii;
b)cursul de schimb al pieţei valutare comunicat de Banca Naţională a României, din ultima zi bancară a perioadei în cauză, pentru evaluarea creanţelor şi datoriilor în valută, a disponibilităţilor în valută şi a altor valori de trezorerie, cum sunt titlurile de stat în valută, acreditivele şi depozitele în valută, existente în sold la sfârşitul perioadei.
118.În contextul datelor informative raportate potrivit legii, creanţele şi datoriile exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei valute, sunt asimilate creanţelor şi datoriilor în lei.
119.Diferenţele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate şi se prezintă în situaţia rezultatului global potrivit prevederilor IAS 21.
120.Elementele monetare, respectiv nemonetare, exprimate în valută, se evaluează la finele fiecărei perioade de raportare conform prevederilor IFRS.
121.Prevederile de la pct. 117 referitoare la utilizarea cursului de schimb al pieţei valutare se aplică şi creanţelor şi datoriilor exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei valute. În acest caz, diferenţele înregistrate se recunosc în contabilitate la alte venituri financiare (contul 7688 "Alte venituri financiare") sau alte cheltuieli financiare (contul 6688 "Alte cheltuieli financiare"), după caz.
122._
(1)În cazul mărfurilor returnate de clienţi în acelaşi exerciţiu financiar în care a avut loc operaţiunea de vânzare, se corectează conturile 411 "Clienţi", 707 "Venituri din vânzarea mărfurilor", 607 "Cheltuieli privind mărfurile" şi 371 "Mărfuri". În cazul în care mărfurile returnate se referă la o vânzare efectuată în exerciţiul financiar precedent, corecţia se înregistrează la finalul perioadei de raportare în contul 418 "Clienţi - facturi de întocmit", respectiv contul 408 "Furnizori - facturi nesosite" şi se reflectă în situaţiile financiare ale exerciţiului pentru care se face raportarea dacă sumele respective se cunosc la finalul perioadei de raportare. Tratamentul TVA în aceste situaţii este cel prevăzut de legislaţia în domeniu.
(2)Prevederile alin. (1) se aplică şi în cazul returului de produse finite vândute, corectându-se conturile corespunzătoare, respectiv 7015 "Venituri din vânzarea produselor finite", 711 "Venituri aferente costurilor stocurilor de produse" şi 345 "Produse finite".
123.Creanţele incerte se înregistrează distinct în contabilitate (contul 4118 "Clienţi incerţi sau în litigiu" sau în conturi analitice ale conturilor de creanţe, pentru alte creanţe decât clienţii).
124.Contabilitatea decontărilor cu personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile, adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizaţiile pentru concediile de odihnă, precum şi cele pentru incapacitate temporară de muncă, plătite din fondul de salarii, primele reprezentând participarea personalului la profit, acordate potrivit legii, şi alte drepturi în bani şi/sau în natură datorate de entitate personalului pentru munca prestată.
125.La contabilizarea beneficiilor angajaţilor sunt avute în vedere prevederile IAS 19.
126._
(1)Primele reprezentând participarea personalului la profit, acordate potrivit legii, şi care nu îndeplinesc condiţiile de recunoaştere ca datorii, se recunosc ca provizion în condiţiile prevăzute de IAS 37.
(2)În situaţiile financiare ale exerciţiului pentru care se propun primele prevăzute la alin. (1), contravaloarea acestora se reflectă sub formă de provizion, cheltuiala rezultând din serviciul prestat de angajat. Provizionul urmează a fi reluat în exerciţiul financiar în care se acordă aceste prime.
127.Reţinerile din salariile personalului pentru cumpărări cu plata în rate, chirii sau pentru alte obligaţii ale salariaţilor, datorate terţilor (popriri, pensii alimentare şi altele), se efectuează numai în baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relaţii contractuale.
128._
(1)Sumele datorate şi neachitate personalului (concediile de odihnă şi alte drepturi de personal), respectiv eventualele sume ce urmează a fi încasate de la acesta, aferente exerciţiului în curs, se înregistrează, ca alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul (contul 428 "Alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul").
(2)Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme şi echipament de lucru, precum şi debitele provenite din pagube materiale, amenzile şi penalităţile pretinse, stabilite în baza unor hotărâri ale instanţelor judecătoreşti definitive, şi alte creanţe faţă de angajaţii entităţii se înregistrează ca alte creanţe în legătură cu angajaţii (contul 4282 "Alte creanţe în legătură cu personalul"). Creanţele faţă de alte persoane fizice sau juridice se înregistrează în contul de debitori diverşi (contul 461 "Debitori diverşi").
129._
(1)Beneficiile sub forma acţiunilor proprii ale entităţii (sau alte instrumente de capitaluri proprii), acordate angajaţilor în cadrul tranzacţiilor cu plata pe bază de acţiuni cu decontare în acţiuni, sunt înregistrate în contul 643 "Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii", în contra-partida contului 1031 "Beneficii acordate angajaţilor sub forma instrumentelor de capitaluri proprii", la valoarea justă a instrumentelor de capitaluri proprii, de la data acordării acelor beneficii. Recunoaşterea cheltuielilor aferente serviciului prestat de angajaţi are loc în momentul prestării acestuia.
(2)Pentru contabilizarea tranzacţiilor cu plata pe bază de acţiuni se aplică prevederile IFRS 2.
130._
(1)În contabilitate se înregistrează distinct alte drepturi şi avantaje care, potrivit legislaţiei în vigoare, nu se suportă din fondul de salarii (masa caldă, alimente antidot etc.), precum şi alte drepturi acordate potrivit legii.
(2)Drepturile de personal neridicate în termenul legal se înregistrează într-un cont distinct (contul 426 "Drepturi de personal neridicate"), dezvoltat în analitic pe persoane.
131._
(1)Contabilitatea decontărilor privind contribuţiile sociale cuprinde obligaţiile reprezentând contribuţia la asigurările sociale, contribuţia pentru asigurările sociale de sănătate şi contribuţia la fondul de şomaj.
(2)Eventualele sume datorate sau care urmează să fie încasate în perioadele următoare, aferente exerciţiului în curs, se înregistrează ca alte datorii şi creanţe sociale (contul 438 "Alte datorii şi creanţe sociale"). Aici se cuprinde şi contribuţia unităţii la schemele de pensii facultative şi la primele de asigurare voluntară de sănătate.
132.În cadrul decontărilor cu bugetul statului şi fondurile speciale se cuprind: impozitul pe profit, taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe venituri de natura salariilor, subvenţiile guvernamentale de primit, alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, precum şi contribuţii la fondurile speciale.
133._
(1)Calculul şi înregistrarea impozitului pe profit se efectuează distinct pentru impozitul curent şi cel amânat.
(2)Impozitul pe profit de plată trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite.
(3)Dacă suma plătită depăşeşte suma datorată, surplusul trebuie recunoscut drept creanţă.
(4)Plăţile anticipate în contul impozitului pe profit, determinate potrivit legii, se reflectă distinct în contabilitate (contul 4411 "Impozitul pe profit curent").
134.Taxa pe valoarea adăugată pentru achiziţiile din România şi pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii efectuate în România se determină şi se înregistrează în contabilitate potrivit legii.
135.Impozitul pe veniturile de natura salariilor cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate potrivit legii.
136.La alte impozite, taxe şi vărsăminte datorate bugetului statului sau bugetelor locale se cuprind: accizele, impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, vărsămintele din profitul net al regiilor autonome, impozitul pe dividende, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat şi alte impozite şi taxe. Acestea se evidenţiază în contabilitatea analitică pe feluri de impozite, taxe şi vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale.
137._
(1)Subvenţiile primite sau de primit (contul 445 "Subvenţii") de către entitate se înregistrează în contabilitate în conturi distincte, în funcţie de destinaţia acestora, respectiv subvenţii privind activele sau subvenţii privind veniturile.
(2)În conturile de subvenţii guvernamentale se înregistrează şi împrumuturile nerambursabile cu caracter de subvenţii (contul 4452 "Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenţii").
(3)La contabilizarea subvenţiilor se aplică prevederile IFRS.
138.Contabilitatea decontărilor între entităţile din cadrul grupului şi cu acţionarii, cuprinde operaţiunile care se înregistrează reciproc şi în aceeaşi perioadă de gestiune, atât în contabilitatea entităţii debitoare, cât şi a celei creditoare, precum şi decontările între acţionari şi entitate privind capitalul social, dividendele cuvenite acestora, alte decontări cu acţionarii şi, de asemenea, operaţiunile efectuate în cazul asocierilor în participaţie.
139._
(1)Dividendele repartizate deţinătorilor de acţiuni, propuse sau declarate după perioada de raportare, precum şi celelalte repartizări similare efectuate din profitul determinat în baza IFRS şi cuprins în situaţiile financiare anuale, nu trebuie recunoscute ca datorie la finalul perioadei de raportare. În acest sens, sumele reprezentând dividende sunt reflectate în conformitate cu prevederile pct. 140.
(2)Cota-parte din profit ce se plăteşte, potrivit legii, fiecărui acţionar constituie dividend.
140._
(1)Sumele reprezentând dividende datorate sunt evidenţiate în rezultatul reportat urmând ca, după aprobarea de către adunarea generală a acţionarilor a acestei destinaţii, să fie reflectate în contul 457 "Dividende de plătit".
(2)La contabilizarea dividendelor sunt avute în vedere prevederile IAS 10.
141.Sumele depuse sau lăsate temporar de către acţionari/asociaţi la dispoziţia entităţii, precum şi dobânzile aferente, calculate în condiţiile legii, se înregistrează în contabilitate în conturi distincte.
142._
(1)Evidenţa decontărilor din operaţiuni în asocieri în participaţie, respectiv a decontării cheltuielilor şi veniturilor realizate din operaţiuni în asocieri în participaţie, precum şi a sumelor virate între coparticipanţi, se realizează cu ajutorul contului 458 "Decontări din operaţiuni în participaţie".
(2)La contabilizarea operaţiunilor prevăzute de prezentul punct se aplică prevederile IFRS.
143.Creanţele/datoriile entităţii faţă de alţi terţi, alţii decât personalul propriu, clienţii şi furnizorii, se înregistrează în conturile de debitori/creditori diverşi.
144._
(1)Cheltuielile efectuate şi veniturile realizate în perioada curentă, dar care privesc perioadele sau exerciţiile financiare următoare, se înregistrează distinct în contabilitate, la cheltuieli în avans sau venituri în avans, după caz.
(2)În aceste conturi se înregistrează, în principal, următoarele cheltuieli şi venituri: chirii, abonamente, poliţe de asigurare, comisioane şi alte cheltuieli efectuate anticipat, respectiv veniturile din chirii, abonamente, comisioane şi alte venituri aferente perioadelor sau exerciţiilor următoare.
145.Operaţiunile care nu pot fi înregistrate direct în conturile corespunzătoare, pentru care sunt necesare clarificări ulterioare, se înregistrează, provizoriu, în contul 473 "Decontări din operaţiuni în curs de clarificare". Sumele înregistrate în acest cont trebuie clarificate de către entitate într-un termen de cel mult trei luni de la data constatării.