Secţiunea 7 - REGULI DE EVALUARE - Reglementari Contabile din 2005 conforme cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene

M.Of. 1080 bis

Ieşit din vigoare
Versiune de la: 14 Ianuarie 2008
SECŢIUNEA 7:REGULI DE EVALUARE
SUBSECŢIUNEA 71:REGULI GENERALE DE EVALUARE
52._
Elementele prezentate în situaţiile financiare anuale se evaluează, în general, pe baza principiului costului de achiziţie sau al costului de producţie. În situaţia în care s-a optat pentru reevaluarea imobilizărilor corporale sau evaluarea instrumentelor financiare la valoarea justă, se aplică prevederile subsecţiunii 7.2.5 din prezentele reglementări.
SUBSECŢIUNEA 71^1:Evaluarea la data intrării în entitate
53._
(1)La data intrării în entitate, bunurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, care se stabileşte astfel:
a)la cost de achiziţie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b)la cost de producţie - pentru bunurile produse în entitate;
c)la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării - pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social;
d)la valoarea justă - pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit.
În cazurile menţionate la lit. c) şi d), valoarea de aport şi, respectiv, valoarea justă, se substituie costului de achiziţie.
(2)Prin valoare justă se înţelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunăvoie între părţi aflate în cunoştinţă de cauză în cadrul unei tranzacţii cu preţul determinat obiectiv.
54._
(1)Costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu excepţia acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autorităţile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective.
(2)Reducerile comerciale acordate de furnizor nu fac parte din costul de achiziţie.
55._
(1)Costul de producţie al unui bun cuprinde costul de achiziţie a materiilor prime şi materialelor consumabile şi cheltuielile de producţie direct atribuibile bunului.
(2)Costul de producţie sau de prelucrare al stocurilor, precum şi costul de producţie al imobilizărilor cuprind cheltuielile directe aferente producţiei, şi anume: materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă şi alte cheltuieli directe de producţie, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocată în mod raţional ca fiind legată de fabricaţia acestora.
(3)În costul de producţie poate fi inclusă o proporţie rezonabilă din cheltuielile care sunt indirect atribuibile bunului, în măsura în care acestea sunt legate de perioada de producţie.
(4)Următoarele reprezintă exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit, astfel:
- pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producţie înregistrate peste limitele normal admise;
- cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul de producţie, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricaţie;
- regiile (cheltuielile) generale de administraţie care nu participă la aducerea stocurilor în forma şi locul final;
- costurile de desfacere.
56._
(1)Dobânda la capitalul împrumutat pentru finanţarea achiziţiei, construcţiei sau producţiei de active cu ciclu lung de fabricaţie poate fi inclusă în costurile de producţie, în măsura în care aceasta este legată de perioada de producţie. În cazul includerii dobânzii în valoarea activelor, aceasta trebuie prezentată în notele explicative.
(2)În sensul prezentelor reglementări, prin activ cu ciclu lung de fabricaţie se înţelege un activ care solicită în mod necesar o perioadă substanţială de timp pentru a fi gata în vederea utilizării sau pentru vânzare.
SUBSECŢIUNEA 71^2:Evaluarea cu ocazia inventarierii
57._
Evaluarea elementelor de activ şi de pasiv cu ocazia inventarierii se face potrivit prezentelor reglementări şi normelor emise în acest sens de Ministerul Finanţelor Publice.
SUBSECŢIUNEA 71^3:Evaluarea la încheierea exerciţiului financiar
58._
(1)La încheierea exerciţiului financiar, elementele de activ şi de pasiv de natura datoriilor se evaluează şi se reflectă în situaţiile financiare anuale la valoarea de intrare, pusă de acord cu rezultatele inventarierii.
(2)În acest scop, valoarea de intrare se compară cu valoarea stabilită pe baza inventarierii, denumită valoare de inventar. În acest caz, se vor avea în vedere, printre altele:
a)Pentru elementele de activ, diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar şi valoarea contabilă netă a elementelor de activ se înregistrează în contabilitate pe seama unei amortizări suplimentare, în cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibilă sau se efectuează o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare, atunci când deprecierea este reversibilă, aceste elemente menţinându-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare.
Valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacţionare pe o piaţa reglementata se evaluează la valoarea de cotaţie din ultima zi de tranzacţionare, iar cele netranzacţionate la costul istoric mai puţin eventualele ajustări pentru pierdere de valoare.
Valorile mobiliare pe termen lung se evaluează la costul istoric mai puţin eventualele ajustări pentru pierdere de valoare.
Prin valoare contabilă netă se înţelege valoarea de intrare, mai puţin amortizarea şi ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare, cumulate.
b)Pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, diferenţele constatate în plus între valoarea de inventar şi valoarea de intrare a elementelor de pasiv de natura datoriilor se înregistrează în contabilitate, pe seama elementelor corespunzătoare de datorii.
59._
(1)La fiecare dată a bilanţului:
a)Elementele monetare exprimate în valută (disponibilităţi şi alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele şi depozitele bancare, creanţe şi datorii în valută) trebuie evaluate şi raportate utilizând cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României şi valabil la data încheierii exerciţiului financiar. Diferenţele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de la data înregistrării creanţelor sau datoriilor în valută sau cursul la care au fost raportate în situaţiile financiare anterioare şi cursul de schimb de la data încheierii exerciţiului financiar, se înregistrează, la venituri sau cheltuieli financiare, după caz.
b)Pentru creanţele şi datoriile, exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei valute, eventualele diferenţe favorabile sau nefavorabile, care rezultă din evaluarea acestora se înregistrează la venituri sau cheltuieli financiare, după caz. Determinarea diferenţelor de valoare se efectuează similar prevederilor lit. a).
c)Elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la cost istoric (imobilizări, stocuri) trebuie raportate utilizând cursul de schimb de la data efectuării tranzacţiei.
d)Elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la valoarea justa trebuie raportate utilizând cursul de schimb existent la data determinării valorilor respective.
(2)Prin elemente monetare se înţelege disponibilităţile băneşti şi activele/datoriile de primit/de plătit în sume fixe sau determinabile.
60._
Evenimentele care apar după data bilanţului pot furniza informaţii suplimentare referitoare la perioada raportată faţă de cele cunoscute la data bilanţului. Dacă situaţiile financiare anuale nu au fost aprobate, acestea trebuie ajustate pentru a reflecta şi informaţiile suplimentare.
SUBSECŢIUNEA 71^4:Evaluarea la data ieşirii din entitate
61._
La data ieşirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evaluează şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare.
62.Evenimente ulterioare datei bilanţului
(1)Evenimentele ulterioare datei bilanţului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc între data bilanţului şi data la care situaţiile financiare anuale sunt autorizate pentru publicare.
(2)Pot fi identificate două situaţii:
a)entităţile obţin informaţii suplimentare faţă de cele existente la data bilanţului, pentru evenimente care avuseseră deja loc la data bilanţului. Dacă informaţiile suplimentare conduc la necesitatea înregistrării în contabilitate a unor venituri sau cheltuieli, pentru prezentarea unei imagini fidele, trebuie efectuate aceste înregistrări;
b)entităţile obţin informaţii pentru evenimente petrecute ulterior datei situaţiilor financiare, dar a căror prezentare este necesară pentru utilizatorii de informaţii. În această situaţie, informaţiile respective se prezintă în notele explicative, fără efectuarea unor înregistrări în contabilitate.
(3)Exemple de evenimente ulterioare datei bilanţului, care trebuie reflectate în situaţiile financiare anuale pot fi următoarele:
a)rezolvarea unui litigiu ulterior datei bilanţului impune ajustarea unui provizion deja recunoscut sau recunoaşterea unui nou provizion;
b)insolvenţa unui client, înregistrata ulterior datei bilanţului, confirmă că la data bilanţului exista o pierdere aferentă unei creanţe comerciale şi, în consecinţă, entitatea trebuie să ajusteze valoarea contabilă a creanţei comerciale.
(4)Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanţului pentru care nu se fac ajustări ale situaţiilor financiare anuale este diminuarea valorii de piaţă a valorilor mobiliare, în intervalul de timp dintre data bilanţului şi data la care situaţiile financiare anuale sunt autorizate pentru publicare.
(5)Atunci când evenimentele au o asemenea importanţă încât neprezentarea lor ar putea afecta capacitatea utilizatorilor situaţiilor financiare de a face evaluări şi de a lua decizii corecte, o entitate trebuie să prezinte următoarele informaţii pentru fiecare categorie semnificativă de astfel de evenimente:
a)natura evenimentului; şi
b)o estimare a efectului financiar sau o menţiune conform căreia o astfel de estimare nu poate să fie făcută.
63.Corectarea erorilor contabile
(1)Corectarea erorilor constatate în contabilitate se efectuează pe seama rezultatului reportat.
(2)Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni şi declaraţii eronate cuprinse în situaţiile financiare ale entităţii pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din greşeala de a utiliza, sau de a nu utiliza, informaţii credibile care:
a)erau disponibile la momentul la care situaţiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi emise;
b)ar fi putut fi obţinute în mod rezonabil şi luate în considerare la întocmirea şi prezentarea acelor situaţii financiare.
Astfel de erori includ efectele greşelilor matematice, greşelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorării sau interpretării greşite a evenimentelor şi fraudelor.
(3)În cazul corectării de erori care generează pierdere contabilă reportată, aceasta trebuie acoperită înainte de efectuarea oricărei repartizări de profit.
În notele la situaţiile financiare trebuie prezentate informaţii suplimentare cu privire la erorile constate.
(4)Corectarea erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente nu determină modificarea situaţiilor financiare ale acelor exerciţii.
(5)În cazul erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente, corectarea acestora nu presupune ajustarea informaţiilor comparative prezentate în situaţiile financiare. Informaţii comparative referitoare la poziţia financiară şi performanţa financiară, respectiv modificarea poziţiei financiare, sunt prezentate în notele explicative.

SUBSECŢIUNEA 72:ACTIVE IMOBILIZATE
SUBSECŢIUNEA 72^1:Reguli de evaluare de bază
64._
(1)Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii şi deţinute pe o perioada mai mare de un an. Ele trebuie evaluate la costul de achiziţie sau la costul de producţie, cu respectarea prevederilor pct. 65 şi 66.
(2)Beneficiile economice viitoare reprezintă potenţialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de trezorerie sau de echivalente de trezorerie către entitate. Potenţialul poate fi unul productiv, fiind parte a activităţilor de exploatare ale entităţii.
65._
Amortizarea valorii activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare economică se efectuează în mod sistematic, reducându-se valoarea contabilă a acestora. Valoarea contabilă a acestor active este valoarea care este prezentată în bilanţ, fiind reprezentată de costul de achiziţie, costul de producţie sau alte valori care substituie costul, diminuate cu amortizarea cumulată până la acea dată, precum şi cu pierderile cumulate din depreciere.

În înţelesul prezentelor reglementări, prin durata de utilizare economică se înţelege durata de viaţă utilă, aceasta reprezentând:
a)perioada în care un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare de către o entitate; sau
b)numărul unităţilor produse sau a unor unităţi similare ce se estimează că vor fi obţinute de entitate prin folosirea activului respectiv.
66._
(1)Atunci când se constată pierderi de valoare pentru imobilizările financiare, trebuie făcute ajustări pentru pierderea de valoare, astfel încât acestea să fie evaluate la cea mai mică valoare atribuita acestora la data bilanţului.
(2)Imobilizările trebuie să facă obiectul ajustărilor de valoare, indiferent dacă duratele lor de utilizare economică sunt limitate sau nu, astfel încât acestea să fie evaluate la cea mai mică valoare atribuibilă acestora la data bilanţului, dacă se estimează că reducerea valorii acestora este permanentă.
(3)Ajustările de valoare prevăzute la alin. (1) şi (2) trebuie înregistrate în contul de profit şi pierdere şi prezentate distinct în notele explicative, dacă acestea nu au fost prezentate separat în contul de profit şi pierdere.
(4)Evaluarea la valorile minime, potrivit alin. (1) şi (2), nu poate fi continuată dacă nu mai sunt aplicabile motivele pentru care au fost făcute ajustările respective.
67._
Dacă activele imobilizate fac obiectul ajustărilor excepţionale de valoare exclusiv în scop fiscal, în notele explicative se prezintă valoarea ajustărilor şi motivele pentru care acestea au fost efectuate.
SUBSECŢIUNEA 72^2:Imobilizări necorporale
I.Recunoaşterea imobilizărilor necorporale
68._
Un activ necorporal este un activ identificabil, nemonetar, fără suport material şi deţinut pentru utilizare în procesul de producţie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat terţilor sau pentru scopuri administrative.
69._
Un activ necorporal trebuie recunoscut în bilanţ dacă se estimează că va genera beneficii economice pentru entitate şi costul activului poate fi evaluat în mod credibil.
70._
În cadrul imobilizărilor necorporale se cuprind:
- cheltuielile de constituire;
- cheltuielile de dezvoltare;
- concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi activele similare, cu excepţia celor create intern de entitate;
- fondul comercial;
- alte imobilizări necorporale; şi
- avansurile şi imobilizările necorporale în curs de execuţie.
II.Active de natura cheltuielilor de constituire
71._
Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea unei entităţi (taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi înmatriculare, cheltuieli privind emisiunea şi vânzarea de acţiuni şi obligaţiuni, precum şi alte cheltuieli de această natură, legate de înfiinţarea şi extinderea activităţii entităţii).
72._
(1)O entitate poate include cheltuielile de constituire la "Active", caz în care poate imobiliza cheltuielile de constituire. În această situaţie, cheltuielile de constituire trebuie amortizate în cadrul unei perioade de maximum cinci ani.
(2)În situaţia în care cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se face nici o distribuire din profituri, cu excepţia cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire şi a profitului reportat este cel puţin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate.
73._
Sumele înregistrate la "Cheltuieli de constituire" trebuie explicate în note.
III.Active de natura cheltuielilor de dezvoltare
74._
(1)Imobilizările de natura cheltuielilor de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor cercetării sau a altor cunoştinţe, în scopul realizării de produse sau servicii noi sau îmbunătăţite substanţial, înaintea stabilirii producţiei de serie sau utilizării.
(2)Exemple de activităţi de dezvoltare sunt:
a)proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a prototipurilor şi modelelor;
b)proiectarea uneltelor şi matriţelor care implică tehnologie nouă;
c)proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere economic pentru producţia pe scară largă;
d)proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau îmbunătăţite.
75._
(1)Cheltuielile de dezvoltare se amortizează pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, după caz.
(2)În cazul în care durata contractului sau durata de utilizare depăşeşte cinci ani, aceasta trebuie prezentată în notele explicative, împreună cu motivele care au determinat-o.
(3)În situaţia în care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face nici o distribuire din profituri, cu excepţia cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire şi a profitului reportat este cel puţin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate.
(4)Sumele înregistrate la "Cheltuieli de dezvoltare" trebuie explicate în notele explicative.
IV.Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi activele similare
76._
(1)Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi activele similare reprezentând aport, achiziţionate sau dobândite pe alte căi, se înregistrează în conturile de imobilizări necorporale la valoarea de aport sau costul de achiziţie, după caz. În această situaţie valoarea de aport se asimilează valorii juste.
(2)Concesiunile primite se reflectă ca imobilizări necorporale atunci când contractul de concesiune stabileşte o durată şi o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea concesiunii urmează a fi înregistrată pe durata de folosire a acesteia, stabilita potrivit contractului. În cazul în care contractul prevede plata unei chirii, şi nu o valoare amortizabilă, în contabilitatea entităţii care primeşte concesiunea, se reflectă cheltuiala reprezentând chiria, fără recunoaşterea unei imobilizări necorporale.
V.Fondul comercial
77._
Fondul comercial apare, de regulă, la consolidare şi reprezintă diferenţa dintre costul de achiziţie şi valoarea la data tranzacţiei, a părţii din activele nete achiziţionate de către o entitate.
78._
În cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ - ca urmare a achiziţiei de către o entitate a acţiunilor altei entităţi - se au în vedere următoarele prevederi:
a)fondul comercial se amortizează, de regulă, în cadrul unei perioade de maximum cinci ani;
b)totuşi, entităţile pot să amortizeze fondul comercial în mod sistematic într-o perioadă de peste cinci ani, cu condiţia ca această perioadă să nu depăşească durata de utilizare economică a activului şi să fie prezentată şi justificată în notele explicative.
VI.Avansuri şi alte imobilizări necorporale
79._
În cadrul avansurilor şi altor imobilizări necorporale se înregistrează avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale, programele informatice create de entitate sau achiziţionate de la terţi, pentru necesităţile proprii de utilizare, precum şi alte imobilizări necorporale.
VII.Imobilizările necorporale în curs de execuţie
80._
Imobilizările necorporale în curs de execuţie reprezintă imobilizările necorporale neterminate până la sfârşitul perioadei, evaluate la costul de producţie sau costul de achiziţie, după caz.
VIII.Evaluarea iniţială a imobilizărilor necorporale
81._
Un activ necorporal se înregistrează iniţial la costul de achiziţie sau de producţie, aşa cum sunt definite în prezentele reglementări.
82._
Un element necorporal raportat drept cheltuială într-o perioadă nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unui activ necorporal.
IX.Cheltuieli ulterioare
83._
(1)Cheltuielile ulterioare efectuate cu un activ necorporal după cumpărarea sau finalizarea acestuia se înregistrează în conturile de cheltuieli atunci când sunt efectuate.
(2)Cheltuielile ulterioare vor majora costul activului necorporal atunci când este probabil că aceste cheltuieli vor permite activului să genereze beneficii economice viitoare peste performanţa prevăzută iniţial şi pot fi evaluate credibil.
X.Evaluarea la data bilanţului
84._
Un activ necorporal trebuie prezentat în bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin ajustările cumulate de valoare.
XI.Cedarea
85._
Un activ necorporal trebuie scos din evidenţă la cedare sau atunci când nici un beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sa ulterioară.
86._
Câştigurile sau pierderile care apar o dată cu încetarea utilizării sau ieşirea unui activ necorporal se determină ca diferenţă între veniturile generate de ieşirea activului şi valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, şi trebuie prezentate ca venit sau cheltuială, după caz, în contul de profit şi pierdere.
SUBSECŢIUNEA 72^3:Imobilizări corporale
I.Recunoaşterea imobilizărilor corporale
87._
Imobilizările corporale reprezintă active care:
a)sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; şi
b)sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
88._
Imobilizările corporale cuprind: terenuri şi construcţii; instalaţii tehnice şi maşini; alte instalaţii, utilaje şi mobilier; avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie.
89._
(1)Contabilitatea terenurilor se ţine pe două categorii: terenuri şi amenajări de terenuri.
(2)În contabilitatea analitică, terenurile pot fi evidenţiate pe următoarele grupe: terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcţii şi altele.
90._
Imobilizările corporale deţinute în baza unui contract de leasing se evidenţiază în contabilitate în funcţie de natura contractului de leasing, stabilita potrivit legii, cu respectarea prevederilor pct. 49.
(2)La recunoaşterea în contabilitate a contractelor de leasing vor fi avute în vedere prevederile contractelor încheiate între părţi, precum şi legislaţia în vigoare. Entităţile care aplică principiul prevalentei economicului asupra juridicului vor ţine cont şi de cerinţele acestuia, înregistrarea în contabilitate a amortizării bunului ce face obiectul contractului se efectuează în cazul leasingului financiar de către locatar/utilizator, iar în cazul leasingului operaţional, de către locator/finanţator. Achiziţiile de bunuri imobile şi mobile, în cazul leasingului financiar, sunt tratate ca investiţii, fiind supuse amortizării pe o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare.
(3)În înţelesul prezentelor reglementări, termenii de mai jos au următoarele semnificaţii:
a)contract de leasing este un acord prin care locatorul cedează locatarului, în schimbul unei plăţi sau serii de plăţi, dreptul de a utiliza un bun pentru o perioadă stabilită;
b)leasing financiar este operaţiunea de leasing care transferă cea mai mare parte din riscurile şi avantajele aferente dreptului de proprietate asupra activului;
c)leasing operaţional este operaţiunea de leasing ce nu intră în categoria leasingului financiar.
(4)Un contract de leasing poate fi recunoscut ca leasing financiar dacă îndeplineşte cel puţin una dintre următoarele condiţii:
a)leasingul transferă locatarului titlul de proprietate asupra bunului până la sfârşitul duratei contractului de leasing;
b)locatarul are opţiunea de a cumpăra bunul la un preţ estimat a fi suficient de mic în comparaţie cu valoarea justă la data la care opţiunea devine exercitabilă, astfel încât, la începutul contractului de leasing, există în mod rezonabil certitudinea că opţiunea va fi exercitată;
c)durata contractului de leasing acoperă, în cea mai mare parte, durata de viaţă economică a bunului, chiar dacă titlul de proprietate nu este transferat;
d)valoarea totală a ratelor de leasing, mai puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală cu valoarea de intrare a bunului, reprezentată de valoarea la care a fost achiziţionat bunul de către finanţator, respectiv costul de achiziţie;
e)bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natură specială, astfel încât numai locatarul le poate utiliza fără modificări majore.

(5)O tranzacţie de vânzare a unui activ pe termen lung şi de închiriere a aceluiaşi activ în regim de leasing (leaseback) se contabilizează în funcţie de clauzele contractului de leasing, astfel:
a)dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiaşi activ are ca rezultat un leasing financiar, tranzacţia reprezintă un mijloc prin care locatorul acordă o finanţare locatarului, activul având rol de garanţie.
Entitatea beneficiară a finanţării (locatarul) nu va recunoaşte în contabilitate operaţiunea de vânzare a activului, nefiind îndeplinite condiţiile de recunoaştere a veniturilor. Activul rămâne înregistrat în continuare la valoarea existentă anterior operaţiunii de leasing, cu regimul de amortizare aferent.
Operaţiunea de finanţare va fi evidenţiată prin articolul contabil
512 «Conturi curente la bănci» = 167 «Alte împrumuturi şi datorii asimilate»,
urmând ca dobânda şi alte costuri ale finanţării, potrivit contractelor încheiate, să fie înregistrate conform prezentelor reglementări;
b)dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiaşi activ are ca rezultat un leasing operaţional, entitatea vânzătoare contabilizează o tranzacţie de vânzare, cu înregistrarea scoaterii din evidenţă a activului şi a sumelor încasate sau de încasat.
Operaţiunea de închiriere a activului în regim de leasing operaţional se contabilizează de utilizator conform prezentelor reglementări.
În cazul operaţiunilor prezentate la acest punct, entităţile contractante vor prezenta în notele explicative la situaţiile financiare anuale informaţii referitoare la operaţiunile derulate.

91._
În cadrul imobilizărilor corporale sunt evidenţiate în mod distinct imobilizările corporale în curs de execuţie.
II.Evaluarea iniţială a imobilizărilor corporale
92._
O imobilizare corporală recunoscută ca activ trebuie evaluată iniţial la costul său determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementări, în funcţie de modalitatea de intrare în entitate.
(2)Exemple de costuri care se efectuează în legătură cu construcţia unei imobilizări corporale, direct atribuibile acesteia, sunt:
a)costurile reprezentând salariile angajaţilor, contribuţiile legale şi alte cheltuieli legate de acestea;
b)cheltuieli materiale;
c)costurile de amenajare a amplasamentului;
d)costurile iniţiale de livrare şi manipulare;
e)costurile de instalare şi asamblare;
f)cheltuieli de proiectare şi pentru obţinerea autorizaţiilor;
g)onorariile profesionale plătite avocaţilor şi experţilor etc.
(3)În costul unei imobilizări corporale pot fi incluse şi costurile estimate iniţial cu demontarea şi mutarea acesteia la scoaterea din evidenţă, precum şi cu restaurarea amplasamentului pe care este poziţionată imobilizarea, atunci când aceste sume pot fi estimate credibil şi entitatea are o obligaţie legată de demontare, mutare a imobilizării corporale şi de refacere a amplasamentului.
(4)Costurile estimate cu demontarea şi mutarea imobilizării corporale, precum şi cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc în valoarea acesteia, în corespondenţă cu un cont de provizioane (contul 1513 «Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea»).

III.Cheltuieli ulterioare
93._
Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizări corporale trebuie recunoscute, de regulă, drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate.
(2)Cheltuielile efectuate în legătură cu imobilizările corporale utilizate în baza unui contract de închiriere, locaţie de gestiune sau alte contracte similare se evidenţiază în contabilitatea entităţii care le-a efectuat, la imobilizări corporale sau drept cheltuieli în perioada în care au fost efectuate, în funcţie de beneficiile economice aferente, similar cheltuielilor efectuate în legătură cu imobilizările corporale proprii.

94._
(1)Costul reparaţiilor efectuate la imobilizările corporale, în scopul asigurării utilizării continue a acestora, trebuie recunoscut ca o cheltuială în perioada în care este efectuată.
(2)Sunt recunoscute ca o componentă a activului investiţiile efectuate la imobilizările corporale, sub forma cheltuielilor ulterioare. Acestea trebuie sa aibă ca efect îmbunătăţirea parametrilor tehnici iniţiali ai acestora şi sa conducă la obţinerea de beneficii economice viitoare, suplimentare faţă de cele estimate iniţial.
Obţinerea de beneficii se poate realiza fie direct prin creşterea veniturilor, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de întreţinere şi funcţionare.
95._
(1)Imobilizările corporale în curs de execuţie reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză. Acestea se evaluează la costul de producţie sau costul de achiziţie, după caz.
(2)Imobilizările corporale în curs de execuţie se trec în categoria imobilizărilor finalizate după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune a acestora, după caz.
(3)Costul unei imobilizări corporale construite în regie proprie este determinat folosind aceleaşi principii ca şi pentru un activ achiziţionat. Astfel, dacă entitatea produce active similare, în scopul comercializării, în cadrul unor tranzacţii normale, atunci costul activului este de obicei acelaşi cu costul de construire a acelui activ destinat vânzării. Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate din calculul costului acestui activ.
În mod similar, cheltuiala reprezentând rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum şi pierderile care au apărut în cursul construcţiei în regie proprie a activului nu sunt incluse în costul activului.
IV.Evaluarea la data bilanţului
96._
O imobilizare corporală trebuie prezentată în bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin ajustările cumulate de valoare.
V.Amortizarea
97._
(1)Amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizărilor corporale.
(2)Amortizarea imobilizărilor corporale se calculează pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii în funcţiune a acestora şi până la recuperarea integrală a valorii lor de intrare, conform duratelor de utilizare economică şi condiţiilor de utilizare a acestora.
98._
Amortizarea imobilizărilor corporale concesionate, închiriate sau în locaţie de gestiune se calculează şi se înregistrează în contabilitate de către entitatea care le are în proprietate.
(2)Se supun, de asemenea, amortizării investiţiile efectuate la imobilizările corporale luate cu chirie, pe durata contractului de închiriere.
La expirarea contractului de închiriere, valoarea investiţiilor efectuate şi a amortizării corespunzătoare se cedează proprietarului imobilizării. În funcţie de clauzele cuprinse în contractul de închiriere, transferul poate reprezenta o vânzare de active sau o altă modalitate de cedare. Înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor se efectuează conform prezentelor reglementări.

99._
(1)Entităţile amortizează imobilizările corporale utilizând unul din următoarele regimuri de amortizare:
a)amortizarea liniară;
b)amortizarea degresivă;
c)amortizarea accelerată.
(2)Amortizarea aferentă imobilizărilor corporale se înregistrează în contabilitate ca o cheltuială.
(3)Terenurile nu se amortizează.
Investiţiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălţilor, iazurilor, terenurilor şi pentru alte lucrări similare se recuperează pe calea amortizării, prin includerea în cheltuielile de exploatare într-o perioadă hotărâtă de consiliul de administraţie sau responsabilul cu gestiunea patrimoniului.
VI.Cedarea şi casarea
100._
O imobilizare corporală trebuie scoasă din evidenţă la cedare sau casare, atunci când nici un beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sa ulterioară.
(2)Dacă o entitate recunoaşte în valoarea contabilă a unei imobilizări corporale costul unei înlocuiri parţiale (înlocuirea unei componente), atunci ea scoate din evidenţă valoarea contabilă a părţii înlocuite, cu amortizarea aferentă, dacă dispune de informaţiile necesare.

101._
Câştigurile sau pierderile obţinute în urma casării sau cedării unei imobilizări corporale trebuie determinate ca diferenţă între veniturile generate de scoaterea din evidenţă şi valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta şi trebuie prezentate ca venit sau cheltuială, după caz, în contul de profit şi pierdere.
VII.Compensaţii de la terţi
102._
(1)În cazul distrugerii totale sau parţiale a unor imobilizări corporale, creanţele sau sumele compensatorii încasate de la terţi, legate de acestea, precum şi achiziţionarea sau construcţia ulterioară de active noi sunt operaţiuni economice distincte şi trebuie înregistrate ca atare pe baza documentelor justificative.
Astfel, deprecierea activelor se evidenţiază la momentul constatării acesteia, iar dreptul de a încasa compensaţiile se evidenţiază pe seama veniturilor conform contabilităţii de angajamente, în momentul stabilirii acestuia.
(2)Exemple de asemenea compensaţii pot fi înregistrate în următoarele situaţii:
a)sume plătite/de plătit de către companiile de asigurare pentru deprecierea sau pierderea unor imobilizări corporale cauzată, de exemplu, de dezastre naturale sau furt;
b)sume acordate de guvern, în schimbul unor imobilizări corporale, de exemplu, terenuri care au fost expropriate.
SUBSECŢIUNEA 72^4:Imobilizări financiare
103._
Imobilizările financiare cuprind acţiunile deţinute la entităţile afiliate, împrumuturile acordate entităţilor afiliate, interesele de participare, împrumuturile acordate entităţilor de care compania este legată în virtutea intereselor de participare, alte investiţii deţinute ca imobilizări, alte împrumuturi.
104._
În conturile de creanţe reprezentând împrumuturi acordate se înregistrează sumele acordate terţilor în baza unor contracte pentru care entitatea percepe dobânzi, potrivit legii.
105._
(1)La alte împrumuturi acordate se cuprind garanţiile, depozitele şi cauţiunile depuse de entitate la terţi.
(2)Entităţile care au evidenţiate în contul de creanţe imobilizate creanţele aferente contractelor de leasing financiar, precum şi alte creanţe imobilizate cu scadenţa mai mare de un an, vor prezenta în bilanţ, la imobilizări financiare, numai partea cu scadenţa mai mare de 12 luni, diferenţa urmând a fi reflectată la creanţe.
106.Evaluarea iniţială
Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziţie sau valoarea determinată prin contractul de dobândire a acestora.
107.Evaluarea la data bilanţului
Imobilizările financiare se prezintă în bilanţ la valoarea de intrare mai puţin ajustările cumulate pentru pierdere de valoare.
SUBSECŢIUNEA 72^5:Reguli de evaluare alternative
SUBSECŢIUNEA 72^5^1:Reevaluarea imobilizărilor corporale
108._
(1)Entităţile pot proceda la reevaluarea imobilizărilor corporale existente la sfârşitul exerciţiului financiar, astfel încât acestea să fie prezentate în contabilitate la valoarea justă, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluări în situaţiile financiare întocmite pentru acel exerciţiu.
Amortizarea calculată pentru imobilizările corporale astfel reevaluate se înregistrează în contabilitate începând cu data de 1 ianuarie anul următor celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.
Evaluările efectuate cu ocazia reorganizărilor de întreprinderi (fuziuni, divizări) nu constituie reevaluare în sensul prezentelor reglementări contabile, aceste evaluări efectuându-se în scopul stabilirii raportului de schimb, pentru toate elementele de bilanţ

(2)În cazul efectuării reevaluării imobilizărilor corporale, acest lucru trebuie prezentat în notele explicative, împreună cu elementele supuse reevaluării, metoda prin care s-au calculat valorile prezentate, precum şi elementul afectat din contul de profit şi pierdere.
109._
(1)Reevaluarea imobilizărilor corporale se face la valoarea justă de la data bilanţului. Valoarea justă se determină pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de profesionişti calificaţi în evaluare, membri ai unui organism profesional în domeniu, recunoscut naţional şi internaţional.
(2)La reevaluarea unei imobilizări corporale, amortizarea cumulată la data reevaluării este tratată în unul din următoarele moduri:
a)recalculată proporţional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea contabilă a activului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată. Această metodă este folosită, deseori, în cazul în care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice; sau
b)eliminată din valoarea contabilă brută a activului şi valoarea netă, determinată în urma corectării cu ajustările de valoare, este recalculată la valoarea reevaluată a activului. Această metodă este folosită, deseori, pentru clădirile care sunt reevaluate la valoarea lor de piaţa.
110._
(1)În cazul în care, ulterior recunoaşterii iniţiale ca activ, valoarea unui activ imobilizat este determinată pe baza reevaluării activului respectiv, valoarea rezultată din reevaluare va fi atribuită activului, în locul costului de achiziţie/costului de producţie sau al oricărei alte valori atribuite înainte acelui activ.
În astfel de cazuri, regulile privind amortizarea se vor aplica activului având în vedere valoarea acestuia, determinată în urma reevaluării.
(2)Elementele dintr-o grupă de imobilizări corporale se reevaluează simultan pentru a se evita reevaluarea selectivă şi raportarea în situaţiile financiare anuale a unor valori care sunt o combinaţie de costuri şi valori calculate la date diferite.
(3)Dacă un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din grupa din care face parte trebuie reevaluate, cu excepţia situaţiei când nu există nici o piaţă activă pentru acel activ.
(4)O grupa de imobilizări corporale cuprinde active de aceeaşi natură şi utilizări similare, aflate în exploatarea unei entităţi.
(5)Exemple de grupe de imobilizări corporale sunt: terenuri; clădiri; maşini şi echipamente; nave; aeronave etc.
(6)Reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să nu difere substanţial de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă de la data bilanţului.
(7)Dacă un activ dintr-o grupă de active nu poate fi reevaluat din cauză că nu există o piaţă activă pentru acel activ, activul trebuie prezentat în bilanţ la cost, minus ajustările cumulate de valoare.
(8)O piaţă activă este o piaţă unde sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
a)elementele comercializate sunt omogene;
b)pot fi găsiţi în permanenţă cumpărători şi vânzători interesaţi; şi
c)preţurile sunt cunoscute de cei interesaţi.
(9)Dacă valoarea justă a unei imobilizări corporale nu mai poate fi determinată prin referinţă la o piaţă activă, valoarea activului prezentată în bilanţ trebuie să fie valoarea sa reevaluată la data ultimei reevaluări, din care se scad ajustările cumulate de valoare.
111._
(1)În cazul în care se efectuează reevaluarea imobilizărilor corporale, diferenţa dintre valoarea rezultată în urma reevaluării şi valoarea la cost istoric trebuie prezentată la rezerva din reevaluare, ca un subelement distinct în "Capital şi rezerve". Tratamentul în scop fiscal al rezervei din reevaluare trebuie prezentat în notele explicative.
(2)Indiferent dacă valoarea rezervei a fost modificată sau nu în cursul exerciţiului financiar, entităţile trebuie să prezinte în notele explicative următoarele informaţii:
a)valoarea rezervei din reevaluare la începutul exerciţiului financiar;
b)diferenţele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului financiar;
c)sumele capitalizate sau transferate într-un alt mod din rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului financiar, prezentându-se natura oricărui astfel de transfer, cu respectarea legislaţiei în vigoare;
d)valoarea rezervei din reevaluare la sfârşitul exerciţiului financiar.
(3)Surplusul din reevaluare inclus în rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct în rezerve, atunci când acest surplus reprezintă un câştig realizat.
În sensul prezentelor reglementări câştigul se considera realizat la scoaterea din evidenta a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din câştig poate fi realizat pe măsură ce activul este folosit de entitate. În acest caz, valoarea rezervei transferate este diferenţa dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate şi valoarea amortizării calculate pe baza costului iniţial al activului.
(4)Dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea contabilă netă, atunci aceasta se tratează astfel:
- ca o creştere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul elementului "Capital şi rezerve", dacă nu a existat o descreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ; sau
- ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută anterior la acel activ.
(5)Dacă rezultatul reevaluării este o descreştere a valorii contabile nete, aceasta se tratează ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, atunci când în rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scădere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul elementului "Capital şi rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve şi valoarea descreşterii, iar eventuala diferenţă rămasă neacoperită se înregistrează ca o cheltuială.
(6)Rezerva din reevaluare trebuie redusă în măsura în care sumele transferate la aceasta nu mai sunt necesare pentru aplicarea metodei de evaluare utilizate şi pentru obţinerea scopului său.
(7)Sumele reprezentând diferenţe de natura veniturilor şi cheltuielilor rezultate la reevaluare trebuie prezentate separat în contul de profit şi pierdere.
(8)Nici o parte din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuită, direct sau indirect, cu excepţia cazului în care activul reevaluat a fost valorificat, situaţie în care surplusul din reevaluare reprezintă câştig efectiv realizat.
(9)Cu excepţia cazurilor prevăzute la alin. (3) şi (6), rezerva din reevaluare nu poate fi redusă.
112._
Ajustările de valoare se calculează în fiecare exerciţiu financiar pe baza valorii atribuite imobilizării pentru acel exerciţiu financiar.
113._
În cazul în care se efectuează reevaluarea, în notele explicative trebuie prezentate, separat pentru fiecare element din bilanţ de natura imobilizărilor corporale reevaluate, următoarele informaţii:
a)valoarea la cost istoric a imobilizărilor reevaluate şi suma ajustărilor cumulate de valoare; sau
b)valoarea la data bilanţului a diferenţei dintre valoarea rezultată din reevaluare şi cea reprezentând costul istoric şi, atunci când este cazul, valoarea cumulată a ajustărilor suplimentare de valoare.
SUBSECŢIUNEA 72^5^2:Evaluarea la valoarea justă a instrumentelor financiare
114._
(1)Prin derogare de la regulile generale de evaluare prevăzute de prezentele reglementări şi sub rezerva condiţiilor prevăzute la alin. (3)-(5) din acest punct, entităţile pot evalua în situaţiile financiare consolidate instrumentele financiare, inclusiv instrumentele financiare derivate, la valoarea justă.
(2)Un instrument financiar reprezintă orice contract ce generează simultan un activ financiar pentru o entitate şi o datorie financiară sau un instrument de capitaluri proprii pentru o altă entitate.
Un activ financiar este orice activ care reprezintă:
a)trezorerie;
b)un instrument de capitaluri proprii al unei alte entităţi;
c)un drept contractual:
- de a primi numerar sau un alt activ financiar de la o altă entitate; sau
- de a schimba active sau datorii financiare cu altă entitate în condiţii care sunt potenţial favorabile entităţii; sau
d)un contract care va fi sau poate fi decontat în propriile instrumente de capitaluri proprii şi este:
- un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi obligată să primească un număr variabil al propriilor instrumente de capitaluri proprii; sau
- un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat în alt fel decât prin schimbul unei sume fixe de numerar sau alt activ financiar pentru un număr fix din instrumentele de capital ale entităţii.
În acest scop, instrumentele de capital ale entităţii nu includ instrumente care sunt ele însele contracte pentru primirea sau livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entităţii.
O datorie financiară este orice datorie care reprezintă:
a)o obligaţie contractuală:
- de a ceda lichidităţi sau alt activ financiar unei alte entităţi; sau
- de a schimba active sau datorii financiare cu altă entitate în condiţii care sunt potenţial nefavorabile pentru entitate; sau
b)un contract care va fi sau poate fi decontat în propriile instrumente de capitaluri proprii ale entităţii şi este:
- un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi obligată să livreze un număr variabil din propriile sale instrumente de capitaluri proprii; sau
- un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat altfel decât prin schimbul unei sume fixe de numerar, sau alt activ financiar în schimbul unui număr fix din propriile instrumente de capitaluri proprii ale entităţii. În acest scop, propriile instrumente de capitaluri proprii ale entităţii nu includ instrumente care pot fi ele însele contracte pentru primirea sau livrarea viitoare a propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entităţii.
(3)În înţelesul prezentelor reglementări, contractele bazate pe marfă care dau oricăreia dintre părţile contractante dreptul de decontare în numerar sau prin alte instrumente financiare se consideră instrumente financiare derivate, cu excepţia cazurilor în care:
a)acestea au fost încheiate şi continuă să îndeplinească cerinţele aşteptate ale entităţii privind cumpărarea, vânzarea sau utilizarea produsului de bază;
b)acestea au fost iniţial destinate unui astfel de scop; şi
c)se aşteaptă ca acestea să fie decontate prin livrarea mărfii.
(4)Evaluarea la valoarea justă se aplică numai datoriilor care sunt:
a)deţinute ca parte a unui portofoliu de tranzacţionare; sau
b)instrumente financiare derivate.
(5)Evaluarea la valoarea justă nu se aplică:
a)instrumentelor financiare nederivate deţinute până la scadenţă;
b)împrumuturilor şi creanţelor generate de entitate şi nedeţinute în scopul tranzacţionării; şi
c)intereselor în filiale, întreprinderi asociate şi asocieri în participaţie, instrumentelor de capital emise de entitate, contractelor cu plata contingentă într-o combinare de întreprinderi, precum şi altor instrumente financiare cu astfel de caracteristici speciale şi care, în concordanţă cu ceea ce este general acceptat, se contabilizează diferit faţă de alte instrumente financiare.
În înţelesul prezentelor reglementări, prin combinarea de întreprinderi se înţelege gruparea unor entităţi individuale într-o singură entitate raportoare, determinată de obţinerea controlului de către o entitate asupra uneia sau mai multor întreprinderi.
115._
(1)Valoarea justă prevăzută la pct. 114 se determină prin referire la:
a)valoarea de piaţă, pentru acele instrumente financiare pentru care se poate identifica cu uşurinţă o piaţă credibilă. Dacă valoarea de piaţă nu se poate identifica cu uşurinţă pentru un instrument, dar poate fi identificată pentru componentele sale sau pentru un instrument similar, valoarea de piaţă poate fi derivată din cea a componentelor sale sau a instrumentului similar; sau
b)o valoare determinată cu ajutorul unor modele şi tehnici de evaluare general acceptate, pentru instrumentele pentru care nu se poate identifica cu uşurinţă o piaţă credibilă. Astfel de modele şi tehnici asigură o aproximare rezonabilă a valorii de piaţă.
(2)În sensul prezentelor reglementări piaţa credibila are semnificaţia pieţei active, aşa cum apare prezentata aceasta la pct. 110 (8).
(3)Instrumente financiare care nu pot fi evaluate credibil prin oricare dintre metodele menţionate la alin. (1), se evaluează în conformitate cu regulile generale de evaluare prevăzute de prezentele reglementări.
116._
(1)Prin excepţie de la prevederile pct. 44, atunci când un instrument financiar se evaluează în conformitate cu pct. 115, modificarea valorii se include în contul de profit şi pierdere. Totuşi, o astfel de modificare se include direct în capitalul propriu, într-o rezervă de valoare justă, dacă:
a)instrumentul contabilizat este un instrument de acoperire împotriva riscurilor conform unui sistem de contabilizare a acoperirii riscului care permite ca unele sau toate modificările de valoare să nu fie înregistrate în contul de profit şi pierdere; sau
b)modificarea de valoare se referă la o diferenţă de schimb valutar apărută la un element monetar care face parte dintr-o investiţie netă a entităţii într-o entitate străină.
În înţelesul prezentelor reglementări, prin investiţie netă într-o entitate străina se înţelege partea entităţii raportoare din activele nete ale acelei entităţi străine.
(2)Modificarea valorii unui activ financiar disponibil pentru vânzare, altul decât un instrument financiar derivat, poate fi inclusă direct în capitalul propriu, în rezerva de valoare justă.
117._
(1)Rezerva de valoare justă se ajustează atunci când sumele înregistrate în aceasta nu mai sunt necesare pentru aplicarea evaluării la valoarea justă.
(2)Rezerva de valoare justa va rămâne evidenţiata în contabilitate atât timp cat sunt evidenţiate în bilanţ instrumentele financiare cărora le este aferentă.
118._
Dacă a fost aplicată evaluarea la valoarea justă a instrumentelor financiare, notele explicative prezintă:
a)ipotezele semnificative care stau la baza modelelor şi tehnicilor de evaluare, dacă valorile juste au fost determinate în conformitate cu pct. 115 alin. 1 lit. (b);
b)pentru fiecare categorie de instrumente financiare, valoarea justă, modificările de valoare incluse direct în contul de profit şi pierdere, precum şi modificările incluse în rezerva de valoare justă;
c)pentru fiecare clasă de instrumente financiare derivate, informaţii privind aria şi natura instrumentelor, inclusiv termenii şi condiţiile semnificative care pot afecta valoarea, momentul şi certitudinea fluxurilor viitoare de trezorerie; şi
d)un tabel care să prezinte modificările rezervei de valoare justă în cursul exerciţiului financiar.
SUBSECŢIUNEA 73:ACTIVE CIRCULANTE
SUBSECŢIUNEA 73^1:Generalităţi
I.Recunoaşterea activelor circulante
119._
(1)Un activ se clasifică ca activ circulant atunci când:
a)este achiziţionat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării şi se aşteaptă să fie realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului;
b)este reprezentat de creanţe aferente ciclului de exploatare;
c)este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a căror utilizare nu este restricţionată.
(2)Ciclul de exploatare al unei entităţi reprezintă perioada de timp dintre achiziţionarea materiilor prime care intră într-un proces de transformare şi finalizarea acestora în trezorerie sau sub forma unui echivalent de trezorerie.
(3)Echivalentele de trezorerie reprezintă investiţiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt uşor convertibile în numerar şi sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.
120._
În categoria activelor circulante se cuprind:
a)stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factură;
b)creanţe;
c)investiţii pe termen scurt;
d)casa şi conturi la bănci.
II.Evaluarea activelor circulante
121._
(1)Activele circulante trebuie evaluate la costul de achiziţie sau costul de producţie, după caz, cu respectarea prevederilor alin. (2) de mai jos.
(2)Ajustările de valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentării acestora la cea mai mică valoare de piaţă sau, în circumstanţe speciale, la o altă valoare minimă atribuibilă acestora la data bilanţului.
122._
Evaluarea efectuată conform prevederilor de la pct. 121 alin. (2) nu poate fi continuată dacă motivele pentru care au fost făcute ajustările de valoare nu mai sunt aplicabile. Prin urmare, în situaţia în care ajustarea devine total sau parţial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o anumită măsură, atunci acea ajustare trebuie reluată corespunzător la venituri.
123._
Dacă activele circulante fac obiectul ajustărilor de valoare cu caracter excepţional, exclusiv în scop fiscal, suma ajustărilor şi motivele pentru care acestea au fost efectuate trebuie prezentate în notele explicative.
SUBSECŢIUNEA 73^2:Stocuri
I._
124._
Stocurile sunt active circulante:
a)deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
b)în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii; sau
c)sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile care urmează să fie folosite în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii.
(2)În categoria stocurilor se cuprind şi activele cu ciclu lung de fabricaţie, destinate vânzării (de exemplu, ansambluri sau complexuri de locuinţe etc.).

125._
(1)În cadrul stocurilor se cuprind:
a)mărfurile, şi anume bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;
b)materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată;
c)materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile), care participă sau ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit;
d)materialele de natura obiectelor de inventar;
e)produsele, şi anume:
- semifabricatele, prin care se înţelege produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secţie (fază de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii (faze de fabricaţie) sau se livrează terţilor;
- produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienţilor;
- rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;
f)animalele şi păsările, respectiv animalele născute şi cele tinere de orice fel (viţei, miei, purcei, mânji şi altele) crescute şi folosite pentru reproducţie, animalele şi păsările la îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţie - lână, lapte şi blană;
g)ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate produselor vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contracte;
h)producţia în curs de execuţie, reprezentând producţia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de asemenea, lucrările şi serviciile, precum şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.
(2)În cadrul stocurilor se includ şi bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignaţie la terţi, care se înregistrează distinct în contabilitate pe categorii de stocuri.
126._
(1)Deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fără să fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise.
(2)În aplicarea alin. (1) este necesar să se asigure:
a)recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în entitate şi înregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignaţie se recepţionează şi înregistrează distinct ca intrări în gestiune. În contabilitate, valoarea acestor bunuri se înregistrează în conturi în afara bilanţului;
b)în situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea entităţii, se procedează astfel:
- bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare cât şi în contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor însoţitoare;
- bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune;
c)în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri din entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
- bunurile vândute şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în afara bilanţului;
- bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la locurile de depozitare cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieşirea din gestiune potrivit legii;
d)bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la intrări şi, respectiv, la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.
II.Costul stocurilor
127._
(1)Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziţiei şi prelucrării, precum şi alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se găsesc.
(2)Costul de producţie sau de prelucrare al stocurilor, precum şi costul de producţie al imobilizărilor cuprind cheltuielile directe aferente producţiei, şi anume: materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă şi alte cheltuieli directe de producţie, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocată în mod raţional ca fiind legată de fabricaţia acestora.
(3)Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera şi alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum şi regiile corespunzătoare.
128._
Materiile prime şi materialele consumabile care sunt în mod constant înlocuite şi a căror valoare totală este de o importanţă secundară pentru entitate pot fi prezentate la "Active" la o valoare şi cantitate fixe, dacă valoarea, cantitatea şi structura acestora nu variază în mod semnificativ.
129._
(1)Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile şi al acelor bunuri sau servicii produse şi destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale.
(2)Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substanţial unele de altele.
(3)Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse.
(4)Identificarea specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care sunt de regulă fungibile.
130._
(1)În funcţie de specificul activităţii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard, în activitatea de producţie sau metoda preţului cu amănuntul, în comerţul cu amănuntul.
(2)Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor şi consumabilelor, manoperei, eficienţei şi capacităţii de producţie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic şi ajustate, dacă este necesar, în funcţie de condiţiile existente la un moment dat.
(3)Diferenţele de preţ faţă de costul de achiziţie sau de producţie trebuie evidenţiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.
(4)Repartizarea diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:
Acest coeficient se înmulţeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune la preţ de înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieşite.
(5)Coeficienţii de repartizare a diferenţelor de preţ pot fi calculaţi la nivelul conturilor sintetice de gradul I şi II, prevăzute în planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.
(6)La sfârşitul perioadei, soldurile conturilor de diferenţe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, la preţ de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziţie sau costul de producţie, după caz.
(7)Diferenţele de preţ se înregistrează proporţional atât asupra valorii bunurilor ieşite, cât şi asupra bunurilor rămase în stoc.
(8)În comerţul cu amănuntul poate fi utilizată metoda preţului cu amănuntul, pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au marje similare şi pentru care nu este practic să se folosească altă metodă.
În această situaţie, costul bunurilor vândute se calculează prin deducerea valorii marjei brute din preţul de vânzare al stocurilor. Orice modificare a preţului de vânzare presupune recalcularea marjei brute.
131._
(1)La ieşirea din gestiune a stocurilor şi altor active fungibile, acestea se evaluează şi înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia din următoarele metode:
a)metoda primul intrat - primul ieşit - FIFO;
b)metoda costului mediu ponderat - CMP;
c)metoda ultimul intrat - primul ieşit - LIFO.
(2)Dacă valoarea prezentată în bilanţ, rezultată după aplicarea metodelor specificate în alin. (1), diferă în mod semnificativ, la data bilanţului, de valoarea determinată pe baza ultimei valori de piaţă cunoscute înainte de data bilanţului, valoarea acestei diferenţe trebuie prezentată în notele explicative ca total pe categorie de active.
(3)Potrivit metodei "primul intrat - primul ieşit" (FIFO), bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al lotului următor, în ordine cronologică.
(4)Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic sau după fiecare recepţie.
(5)Potrivit metodei "ultimul intrat - primul ieşit" (LIFO), bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al lotului anterior, în ordine cronologică.
(6)Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenţă pentru elemente similare de natura stocurilor şi a activelor fungibile de la un exerciţiu financiar la altul. Dacă, în situaţii excepţionale, administratorii decid să schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, în notele explicative trebuie să se prezinte următoarele informaţii:
- motivul schimbării metodei, şi
- efectele sale asupra rezultatului.
(7)O entitate trebuie să: utilizeze aceleaşi metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au natură şi utilizare similare. Pentru stocurile cu natură sau utilizare diferită, folosirea unor metode diferite de calcul al costului poate fi justificată.
132._
Producţia în curs de execuţie se determină prin inventarierea producţiei neterminate la sfârşitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operaţiilor tehnologice şi evaluarea acesteia la costurile de producţie.
133._
(1)Contabilitatea stocurilor se ţine cantitativ şi valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.
(2)În condiţiile folosirii inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operaţiunile de intrare şi ieşire, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ cât şi valoric.
(3)Inventarul intermitent constă în stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfârşitul perioadei. În acest caz, ieşirile se determină ca diferenţă între valoarea stocului iniţial plus valoarea intrărilor şi valoarea stocului final, determinat pe baza inventarierii.
134._
(1)Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanţ la o valoare mai mare decât valoarea care se poate obţine prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin reflectarea unei ajustări pentru depreciere.
(2)În înţelesul prezentelor reglementări, prin valoare realizabilă netă se înţelege preţul de vânzare estimat care ar putea fi obţinut pe parcursul desfăşurării normale a activităţii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, şi costurile estimate necesare vânzării.
SUBSECŢIUNEA 73^3:Investiţii pe termen scurt
135._
Contabilitatea trezoreriei asigură evidenţa existenţei şi mişcării acţiunilor deţinute la entităţile afiliate, altor investiţii pe termen scurt, disponibilităţilor în conturi la bănci/casierie, creditelor bancare pe termen scurt şi altor valori de trezorerie.
136._
Alte investiţii pe termen scurt reprezintă obligaţiunile emise şi răscumpărate, obligaţiunile achiziţionate şi alte valori mobiliare achiziţionate în vederea realizării unui profit într-un termen scurt.
137._
(1)La intrarea în entitate, investiţiile pe termen scurt se evaluează la costul de achiziţie, prin care se înţelege preţul de cumpărare, sau la valoarea stabilită potrivit contractelor.
(2)La ieşirea din gestiune a investiţiilor pe termen scurt se aplica prevederile pct. 131.
138._
(1)Pentru deprecierea investiţiilor deţinute ca active circulante, la sfârşitul exerciţiului financiar, cu ocazia inventarierii, pe seama cheltuielilor se reflectă ajustări pentru pierdere de valoare.
(2)La sfârşitul fiecărui exerciţiu financiar, ajustările pentru pierderile de valoare reflectate se suplimentează, diminuează sau anulează, după caz. La ieşirea din entitate a investiţiilor pe termen scurt, eventualele ajustări pentru pierderi de valoare se anulează.
SUBSECŢIUNEA 73^4:Casa şi conturi la bănci
139._
(1)Conturile la bănci cuprind: valorile de încasat, cum sunt cecurile şi efectele comerciale depuse la bănci, disponibilităţile în lei şi valută, cecurile entităţii, creditele bancare pe termen scurt, precum şi dobânzile aferente disponibilităţilor şi creditelor acordate de bănci în conturile curente.
(2)Sumele virate sau depuse la bănci ori prin mandat poştal, pe bază de documente prezentate entităţii şi neapărute încă în extrasele de cont, se înregistrează într-un cont distinct.
(3)Conturile curente la bănci se dezvoltă în analitic pe fiecare bancă.
(4)Dobânzile de încasat, aferente disponibilităţilor aflate în conturi la bănci, se înregistrează distinct în contabilitate, faţă de cele de plătit, aferente creditelor acordate de bănci în conturile curente, precum şi cele aferente creditelor bancare pe termen scurt.
(5)Dobânzile de plătit şi cele de încasat, aferente exerciţiului financiar în curs, se înregistrează la cheltuieli financiare sau venituri financiare, după caz.
140._
Contabilitatea disponibilităţilor aflate în bănci/casierie şi a mişcării acestora, ca urmare a încasărilor şi plăţilor efectuate, se ţine distinct în lei şi în valută.
141._
(1)Operaţiunile privind încasările şi plăţile în valută se înregistrează în contabilitate la cursul zilei, comunicat de Banca Naţională a României.
(2)Operaţiunile de vânzare - cumpărare de valută se înregistrează în contabilitate la cursul utilizat de banca comercială la care se efectuează licitaţia cu valută, fără ca acestea să genereze în contabilitate diferenţe de curs valutar.
142._
La încheierea exerciţiului financiar, diferenţele de curs valutar rezultate din evaluarea disponibilităţilor în valută şi a altor valori de trezorerie, cum sunt titluri de stat în valută, acreditive şi depozite pe termen scurt în valută, la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României, valabil la data încheierii exerciţiului financiar, se înregistrează în conturile de venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.
143._
În vederea achitării unor obligaţii faţă de furnizori, entităţile pot solicita deschiderea de acreditive la bănci, în lei sau în valută, în favoarea acestora.
144._
Sumele depuse la bănci şi sumele în numerar, puse la dispoziţia personalului sau a terţilor, în vederea efectuării unor plăţi în favoarea entităţii, se înregistrează în contabilitate în conturi distincte.
145._
În contul de viramente interne se înregistrează transferurile de disponibilităţi băneşti între conturile la bănci, precum şi între conturile la bănci şi casieria entităţii.
146._
Operaţiunile financiare în lei sau în valută se efectuează cu respectarea regulamentelor emise de Banca Naţională a României şi a altor reglementări emise în acest scop.
SUBSECŢIUNEA 74:TERŢI
I._
147._
Contabilitatea terţilor asigură evidenţa datoriilor şi creanţelor entităţii în relaţiile acesteia cu furnizorii, clienţii, personalul, asigurările sociale, bugetul statului, entităţile afiliate, asociaţii/acţionarii, debitorii şi creditorii diverşi.
148._
În contabilitatea furnizorilor şi clienţilor se înregistrează operaţiunile privind cumpărările, respectiv livrările de mărfuri şi produse, lucrările executate şi serviciile prestate, precum şi alte operaţiuni similare efectuate.
149._
Avansurile acordate furnizorilor, precum şi cele primite de la clienţi se înregistrează în contabilitate în conturi distincte.
150._
Operaţiunile privind vânzările/cumpărările de bunuri, executările de lucrări şi prestările de servicii efectuate pe baza efectelor comerciale se înregistrează în contabilitate în conturile corespunzătoare de efecte de primit sau de plătit, după caz.
151._
(1)Efectele comerciale scontate neajunse la scadenţă se înregistrează într-un cont în afara bilanţului şi se menţionează în notele explicative.
(2)Efectele comerciale trebuie să îndeplinească condiţiile de formă şi fond prevăzute de legislaţia în vigoare, fără de care validitatea lor poate fi contestată sau anulată.
152._
(1)Creanţele şi datoriile în valută se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb de la data efectuării operaţiunilor, comunicat de Banca Naţională a României, cât şi în valută.
(2)Operaţiunile în valută trebuie înregistrate în momentul recunoaşterii iniţiale în moneda de raportare (leu), aplicându-se sumei în valută cursul de schimb dintre moneda de raportare şi moneda străină, la data efectuării tranzacţiei.
(3)În conformitate cu prevederile art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.
(4)Din punct de vedere contabil, efectuarea operaţiunii economico-financiare este probată de orice document în care se consemnează aceasta.
(5)În cazul bunurilor achiziţionate însoţite de factură sau de aviz de însoţire a mărfii, urmând ca factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este cursul de la data recepţiei bunurilor.

153._
(1)Contabilitatea furnizorilor şi clienţilor, a celorlalte datorii şi creanţe se ţine pe categorii, precum şi pe fiecare persoană fizică sau juridică.
În acest sens, în contabilitatea analitică, furnizorii şi clienţii se grupează astfel: interni şi externi, iar în cadrul acestora pe termene de plată, respectiv de încasare.
(2)În cadrul conturilor de furnizori şi clienţi, se grupează distinct datoriile şi creanţele rezultate din tranzacţiile cu clauze de rezervă de proprietate.
154._
Creanţele incerte se înregistrează distinct în contabilitate.
155._
Contabilitatea decontărilor cu personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile, adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizaţiile pentru concediile de odihnă, precum şi cele pentru incapacitate temporară de muncă, plătite din fondul de salarii şi alte drepturi în bani şi/sau în natură datorate de entitate personalului pentru munca prestată.
156._
În contabilitate se înregistrează distinct alte drepturi şi avantaje care, potrivit legislaţiei în vigoare, nu se suportă din fondul de salarii (masa caldă, alimente antidot etc.), precum şi alte drepturi acordate potrivit legii.
157._
Drepturile de personal neridicate în termenul legal se înregistrează într-un cont distinct, pe persoane.
158._
Reţinerile din salariile personalului pentru cumpărări cu plata în rate, chirii sau pentru alte obligaţii ale salariaţilor, datorate terţilor (popriri, pensii alimentare şi altele), se efectuează numai în baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relaţii contractuale.
159._
Sumele datorate şi neachitate personalului (concediile de odihnă şi alte drepturi de personal), respectiv eventualele sume care urmează să fie încasate de la acesta, aferente exerciţiului în curs, se înregistrează ca alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul.
160._
Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme şi echipamente de lucru, precum şi debitele provenite din pagube materiale, amenzile şi penalităţile stabilite în baza unor hotărâri ale instanţelor judecătoreşti, şi alte creanţe faţă de personalul entităţii se înregistrează ca alte creanţe în legătură cu personalul.
161._
(1)Contabilitatea decontărilor privind contribuţiile sociale cuprinde obligaţiile pentru contribuţia la asigurări sociale, contribuţia la asigurări sociale de sănătate şi la constituirea fondului pentru ajutorul de şomaj.
(2)Eventualele sume datorate sau care urmează să fie încasate în perioadele următoare, aferente exerciţiului în curs, se înregistrează ca alte datorii şi creanţe sociale.
162._
În cadrul decontărilor cu bugetul statului şi fondurile speciale se cuprind: impozitul pe profit/venit, taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe venituri de natura salariilor, subvenţiile de primit, alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate.
163._
Impozitul pe profit/venit de plată trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite. Dacă suma plătită depăşeşte suma datorată, surplusul trebuie recunoscut drept creanţă.
164._
Taxa pe valoarea adăugată se determină şi se înregistrează în contabilitate potrivit legii.

165._
Impozitul pe venituri de natura salariilor, care se înregistrează în contabilitate, cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate potrivit legii.
166._
(1)La alte impozite, taxe şi vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale se cuprind: accizele, impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, vărsămintele din profitul net al regiilor autonome, impozitul pe dividende, taxa asupra mijloacelor de transport, taxe pentru folosirea terenurilor proprietate de stat şi alte impozite şi taxe. Acestea se defalcă în contabilitatea analitică pe feluri de impozite, taxe şi vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale.
(2)Reflectarea în contabilitate a accizelor şi fondurilor speciale incluse în preturi sau tarife se face pe seama conturilor corespunzătoare de datorii, fără a tranzita prin conturile de venituri şi cheltuieli.
167._
Subvenţiile primite sau de primit de către entitate se înregistrează în contabilitate într-un cont distinct.
168._
Contabilitatea decontărilor între entităţile din cadrul grupului şi cu acţionarii/asociaţii, cuprinde operaţiile care se înregistrează reciproc şi în aceeaşi perioadă de gestiune, atât în contabilitatea entităţii debitoare, cât şi a celei creditoare, precum şi decontările între acţionari/asociaţi şi entitate privind capitalul social, dividendele cuvenite acestora, alte decontări cu acţionarii/asociaţii şi, de asemenea, conturile coparticipanţilor referitoare la operaţiunile efectuate în comun, în cazul asocierilor în participaţie.
169._
Dividendele repartizate deţinătorilor de acţiuni, propuse sau declarate după data bilanţului, precum şi celelalte repartizări similare efectuate din profit, nu trebuie recunoscute ca datorie la data bilanţului. În acest sens, sumele reprezentând dividende, respectiv, vărsăminte la buget vor fi reflectate în conformitate cu prevederile pct. 222.
170._
Sumele depuse sau lăsate temporar de către acţionari/asociaţi la dispoziţia entităţii, precum şi dobânzile aferente se înregistrează în contabilitate în conturi distincte.
171._
Creanţele/datoriile entităţii faţă de alţi terţi, alţii decât personalul propriu, clienţii şi furnizorii, se înregistrează în conturile de debitori/creditori diverşi.
(2)În contul de debitori diverşi se evidenţiază şi sumele reprezentând avansuri de trezorerie, nedecontate până la data bilanţului (articol contabil 461 «Debitori diverşi» = 542 «Avansuri de trezorerie»).

172._
Operaţiunile care nu pot fi înregistrate direct în conturile corespunzătoare, pentru care sunt necesare clarificări ulterioare, se înregistrează, provizoriu, într-un cont distinct. Sumele înregistrate în acest cont trebuie clarificate de către entitate într-un termen de cel mult trei luni de la data constatării.
173._
(1)Diferenţele de curs valutar care apar cu ocazia decontării creanţelor şi datoriilor în valută la cursuri diferite faţă de cele la care au fost înregistrate iniţial pe parcursul perioadei sau faţă de cele la care au fost raportate în situaţiile financiare anuale anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli în perioada în care apar.
(2)Atunci când creanţa sau datoria în valută este decontată în decursul aceluiaşi exerciţiu financiar în care a survenit, întreaga diferenţă de curs valutar este recunoscută în acel exerciţiu. Atunci când creanţa sau datoria în valută este decontată într-un exerciţiu financiar ulterior, diferenţa de curs valutar recunoscută în fiecare exerciţiu financiar, care intervine până în exerciţiul decontării, se determină ţinând seama de modificarea cursurilor de schimb survenită în cursul fiecărui exerciţiu financiar.
174._
(1)Cheltuielile efectuate şi veniturile realizate în exerciţiul financiar curent, dar care privesc exerciţiile financiare următoare, se înregistrează distinct în contabilitate, la cheltuieli în avans sau venituri în avans, după caz.
(2)În aceste conturi se înregistrează, în principal, următoarele cheltuieli şi venituri: chiriile, abonamentele şi alte cheltuieli efectuate anticipat, respectiv veniturile din chirii, abonamente şi alte venituri aferente perioadelor sau exerciţiilor următoare.
175._
Pentru deprecierea creanţelor din conturile de clienţi, decontări în cadrul grupului şi debitori, cu ocazia inventarierii la sfârşitul exerciţiului financiar, se reflectă ajustări pentru depreciere.
II.Contabilitatea angajamentelor şi altor elemente extrabilanţiere
176._
(1)Drepturile şi obligaţiile, precum şi unele bunuri care nu pot fi integrate în activele şi pasivele entităţii se înregistrează în contabilitate în conturi în afara bilanţului, denumite şi conturi de ordine şi evidenţă.
În această categorie se cuprind angajamente (giruri, garanţii, cauţiuni) acordate sau primite în relaţiile cu terţii, imobilizări corporale luate cu chirie, valori materiale primite spre prelucrare sau reparare, în păstrare sau custodie, debitori scoşi din activ urmăriţi în continuare, redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate, efecte scontate neajunse la scadenţă, precum şi alte valori.
(2)În cadrul elementelor extrabilanţiere sunt cuprinse şi activele şi datoriile contingente.
(3)Un activ contingent este un activ potenţial care apare ca urmare a unor evenimente anterioare datei bilanţului şi a căror existenţă va fi confirmată numai prin apariţia sau neapariţia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi în totalitate sub controlul entităţii.
Un exemplu în acest sens îl reprezintă un drept de creanţă ce poate rezulta dintr-un litigiu în instanţă (de ex. o despăgubire), în care este implicată entitatea şi al cărui rezultat este incert.
Activele contingente sunt generate, de obicei, de evenimente neplanificate sau neaşteptate, care pot să genereze intrări de beneficii economice în entitate. Activele contingente nu trebuie recunoscute în conturile bilanţiere. Acestea trebuie prezentate în notele explicative în cazul în care este probabilă apariţia unor intrări de beneficii economice. Activele contingente nu sunt recunoscute în situaţiile financiare, deoarece ele nu sunt certe iar recunoaşterea lor ar putea determina un venit care să nu se realizeze niciodată.
În cazul în care realizarea unui venit este sigură, activul aferent nu este un activ contingent şi trebuie procedat la recunoaşterea lui în bilanţ.
Activele contingente sunt evaluate continuu pentru a asigura reflectarea corespunzătoare în situaţiile financiare a modificărilor survenite. Astfel, dacă intrarea de beneficii economice devine certă, activul şi venitul corespunzător vor fi recunoscute în situaţiile financiare aferente perioadei în care au survenit modificările. În schimb, dacă este doar probabilă o creştere a beneficiilor economice, entitatea va prezenta în notele explicative activul contingent.
(4)O datorie contingentă este:
a)o obligaţie potenţială, apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanţului şi a cărei existenţă va fi confirmată numai de apariţia sau neapariţia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi în totalitate sub controlul entităţii; sau
b)o obligaţie curentă apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanţului, dar care nu este recunoscută deoarece:
- nu este sigur că vor fi necesare ieşiri de resurse pentru stingerea acestei datorii; sau
- valoarea datoriei nu poate fi evaluată suficient de credibil.
O entitate nu va recunoaşte în bilanţ o datorie contingentă, aceasta fiind prezentată în notele explicative.
În situaţia în care o entitate are o obligaţie angajată în comun cu alte părţi, partea asumată de celelalte părţi este prezentată ca o datorie contingentă.
Datoriile contingente sunt continuu evaluate pentru a determina dacă a devenit probabilă o ieşire de resurse care încorporează beneficiile economice. Dacă se consideră că este necesară ieşirea de resurse, generată de un element considerat anterior datorie contingentă, se va recunoaşte, după caz, o datorie sau un provizion în situaţiile financiare aferente perioadei în care a intervenit modificarea încadrării evenimentului.
(5)Datoriile contingente se disting de provizioane prin faptul că:
a)provizioanele sunt recunoscute ca datorii (presupunând că pot fi realizate estimări corecte), deoarece constituie obligaţii curente la data bilanţului şi este probabil că vor fi necesare ieşiri de resurse pentru stingerea obligaţiilor; şi
b)datoriile contingente nu sunt recunoscute ca datorii, deoarece sunt:
- obligaţii posibile, dar pentru care trebuie să se confirme dacă entitatea are o obligaţie curentă care poate genera o ieşire de resurse; sau
- obligaţii curente care nu îndeplinesc criteriile de recunoaştere în bilanţ (deoarece fie nu este probabil să fie necesară o reducere a resurselor entităţii pentru stingerea obligaţiei, fie nu poate fi realizată o estimare suficient de credibilă a valorii obligaţiei).
SUBSECŢIUNEA 75:DATORII PE TERMEN SCURT. SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN
177._
(1)O datorie trebuie clasificată ca datorie pe termen scurt, denumită şi datorie curentă, atunci când:
a)se aşteaptă să fie decontată în cursul normal al ciclului de exploatare al entităţii; sau
b)este exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanţului.
(2)Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.
SUBSECŢIUNEA 76:DATORII PE TERMEN LUNG. SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN
178._
Contabilitatea împrumuturilor şi datoriilor asimilate acestora se ţine pe următoarele categorii: împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni şi prime de rambursare a acestora, credite bancare pe termen lung şi mediu, sumele datorate entităţilor afiliate şi entităţilor de care compania este legată prin interese de participare, alte împrumuturi şi datorii asimilate, precum şi dobânzile aferente acestora.
179._
Împrumuturile din emisiunile de obligaţiuni reprezintă contravaloarea obligaţiunilor emise potrivit legii, în cadrul acestora, trebuie evidenţiate distinct împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni convertibile.
180._
(1)Datoriile privind concesiunile şi alte datorii similare se referă la bunurile preluate cu acest titlu de către entitatea primitoare, potrivit contractelor încheiate.
(2)La sfârşitul duratei contractului de concesiune, bunurile se restituie proprietarului, situaţie în care are loc anularea datoriilor corespunzătore privind concesiunea.
181._
Entităţile trebuie să menţină clasificarea datoriilor pe termen lung purtătoare de dobândă în această categorie chiar şi atunci când acestea sunt exigibile în 12 luni de la data bilanţului, dacă:
a)termenul iniţial a fost pentru o perioadă mai mare de 12 luni; şi
b)există un acord de refinanţare sau de reeşalonare a plăţilor, care este încheiat înainte de data bilanţului.
182._
(1)Atunci când suma de rambursat pentru datorii este mai mare decât suma primită, diferenţa se înregistrează într-un cont de activ. Aceasta trebuie prezentată în bilanţ, ca o corecţie a datoriei, precum şi în notele explicative.
(2)Valoarea acestei diferenţe trebuie amortizată printr-o sumă rezonabilă în fiecare exerciţiu financiar, astfel încât să se amortizeze complet, dar nu mai târziu de data de rambursare a datoriei.
SUBSECŢIUNEA 77:PROVIZIOANE
183._
Provizioanele nu pot depăşi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligaţiei curente la data bilanţului.
184._
(1)Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă.
(2)Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:
- o entitate are o obligaţie curentă generată de un eveniment anterior;
- este probabil ca o ieşire de resurse să fie necesară pentru a onora obligaţia respectivă; şi
- poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligaţiei.
Dacă aceste condiţii nu sunt îndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion.
(3)Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, dar neplătite, datorită factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei. Spre deosebire de acestea:
a)datoriile din credite comerciale constituie obligaţii de plată a bunurilor sau serviciilor ce au fost primite de la sau expediate de furnizori şi care au fost facturate, sau a căror plată a fost convenită în mod oficial cu furnizorii; şi
b)cheltuielile angajate sunt obligaţiile de plată pentru bunuri şi servicii care au fost primite de la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost încă plătite, facturate sau nu s-a convenit oficial asupra plăţii lor cu furnizorul, inclusiv salariile datorate angajaţilor (de exemplu, sumele aferente concediului plătit). Deşi uneori este necesară o estimare a valorii sau exigibilităţii acestor datorii, elementul de incertitudine este - în general - mult mai redus decât în cazul provizioanelor.
Angajamentele entităţilor sunt prezentate, de regulă, ca parte a datoriilor rezultate din credite comerciale sau din alte activităţi, în timp ce provizioanele sunt raportate separat.
(4)O obligaţie curentă este o obligaţie legală sau implicită, în înţelesul prezentelor reglementări:
a)o obligaţie legală este obligaţia care rezultă:
- dintr-un contract (în mod explicit sau implicit);
- din legislaţie; sau
- din alt efect al legii;
b)o obligaţie implicită (de exemplu, obligaţia prin care o entitate se angajează să efectueze plăţi compensatorii personalului disponibilizat) este obligaţia care rezultă din acţiunile unei entităţi în cazul în care:
- prin stabilirea unei practici anterioare, prin politica scrisă a firmei sau dintr-o declaraţie suficient de specifică, entitatea a indicat partenerilor săi că îşi asumă anumite responsabilităţi; şi
- ca rezultat, entitatea a indus partenerilor ideea că îşi va onora acele responsabilităţi.

185._
(1)Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare.
(2)Se vor recunoaşte ca provizioane doar acele obligaţii generate de evenimente anterioare care sunt independente de acţiunile viitoare ale entităţii (de exemplu, modul de desfăşurare a activităţii în viitor). Exemple de astfel de obligaţii sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului, pedepsite de lege, ambele generând ieşiri de resurse care încorporează beneficii economice, indiferent de acţiunile viitoare ale entităţii. Similar, o entitate recunoaşte un provizion pentru costurile de închidere a unei instalaţii petroliere, cu condiţia ca respectiva entitate să remedieze daunele produse deja. Spre deosebire de această situaţie, o entitate poate intenţiona sau poate avea nevoie, datorită presiunilor de ordin comercial sau a cerinţelor de ordin legal, să efectueze cheltuieli pentru a putea acţiona într-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de filtre pentru fum într-un anumit tip de fabrică). Deoarece entitatea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse acţiuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de fabricaţie, ea nu are o obligaţie curentă aferentă acelei cheltuieli viitoare şi, deci, nu va recunoaşte nici un provizion.
186._
(1)Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:
a)litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, daune şi alte datorii incerte;
b)cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind garanţia acordată clienţilor;
c)acţiunile de restructurare;
d)pensii şi obligaţii similare;
e)impozite;
f)alte provizioane.
(2)Contabilitatea provizioanelor se ţine pe feluri, în funcţie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite.
(3)Provizioanele pentru restructurare se pot constitui în următoarele situaţii:
a)vânzarea sau încetarea activităţii unei părţi a afacerii;
b)închiderea unor sedii ale entităţii;
c)modificări în structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere;
d)reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura şi scopul activităţilor entităţii.
(4)Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plată datorate bugetului de stat, în condiţiile în care sumele respective nu apar reflectate ca datorie în relaţia cu statul.
(5)Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabileşte de către specialişti în domeniu.
(6)Provizioanele de restructurare, în cazul unei obligaţii legale, se constituie cu respectarea condiţiilor generale de recunoaştere a provizioanelor şi a prevederilor legale.
(7)O entitate are o obligaţie implicită care determină constituirea unui provizion pentru restructurare atunci când sunt îndeplinite condiţiile generale de recunoaştere a provizioanelor şi entitatea:
a)dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare, care să stipuleze cel puţin:
- activitatea sau partea de activitate la care se referă;
- principalele locaţii afectate de planul de restructurare;
- numărul aproximativ de angajaţi care vor primi compensaţii pentru încetarea activităţii, distribuţia şi posturile acestora;
- cheltuielile implicate; şi
- data de la care se va implementa planul de restructurare; şi
b)a provocat celor afectaţi o aşteptare că va realiza restructurarea prin începerea implementării acelui plan sau prin anunţarea principalelor sale caracteristici celor afectaţi de acesta.
În cazul în care o entitate începe un plan de restructurare sau anunţă principalele sale caracteristici celor afectaţi numai după data bilanţului, dacă restructurarea este semnificativă şi neprezentarea ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situaţiilor financiare, este necesară prezentarea de informaţii în acest sens.
Un provizion aferent restructurării va include numai costurile directe generate de restructurare, şi anume cele care:
- sunt generate în mod necesar de procesul de restructurare; şi
- nu sunt legate de desfăşurarea continuă a activităţii entităţii.
Un provizion pentru restructurare nu trebuie să includă costuri precum cele legate de:
- recalificarea sau mutarea personalului permanent;
- marketing; sau
- investiţiile în noi sisteme şi reţele de distribuţie.
Aceste cheltuieli referitoare la administrarea viitoare a activităţii nu reprezintă datorii de restructurare la data bilanţului.

187._
(1)Provizioanele trebuie să fie strict corelate cu riscurile şi cheltuielile estimate.
(2)Pentru stabilirea existenţei unei obligaţii curente la data bilanţului, trebuie luate în considerare toate informaţiile disponibile.
188._
Valoarea recunoscută ca provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare la data bilanţului a costurilor necesare stingerii obligaţiei curente.
189._
Câştigurile rezultate din cedarea preconizată a activelor nu trebuie luate în considerare în evaluarea unui provizion.
190._
Dacă se estimează că o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de către o terţă parte, rambursarea trebuie recunoscută numai în momentul în care este sigur că va fi primită. Rambursarea trebuie considerată ca un activ separat.
191._
(1)Provizioanele trebuie revizuite la data fiecărui bilanţ şi ajustate pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă. În cazul în care pentru stingerea unei obligaţii nu mai este probabilă o ieşire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri.
(2)Provizionul va fi utilizat numai pentru scopul pentru care a fost iniţial recunoscut.
(3)Provizioanele se evaluează înaintea determinării impozitului pe profit, tratamentul fiscal al acestora fiind cel prevăzut de legislaţia fiscala.
192._
Provizioanele prezentate în bilanţ la "Alte provizioane" trebuie descrise în notele explicative, dacă acestea sunt semnificative.
SUBSECŢIUNEA 78:SUBVENŢII
193._
(1)În categoria subvenţiilor se cuprind subvenţiile aferente activelor şi subvenţiile aferente veniturilor. Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu-zis, agenţii guvernamentale şi alte instituţii similare naţionale şi internaţionale.
(2)În cadrul subvenţiilor se reflectă distinct:
- subvenţii guvernamentale;
- împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenţii;
- alte sume primite cu caracter de subvenţii.
194._
(1)Subvenţiile aferente activelor reprezintă subvenţii pentru acordarea cărora principala condiţie este ca entitatea beneficiară să cumpere, să construiască sau achiziţioneze active imobilizate.
(2)O subvenţie guvernamentală poate îmbrăca forma transferului unui activ nemonetar, caz în care subvenţia şi activul sunt contabilizate la valoarea justă.
(3)În conturile de subvenţii pentru investiţii se contabilizează şi donaţiile pentru investiţii, precum şi plusurile la inventar de natura imobilizărilor corporale şi necorporale.
195._
Subvenţiile aferente veniturilor cuprind toate subvenţiile, altele decât cele pentru active.
196._
Subvenţiile se recunosc, pe o bază sistematică, drept venituri ale perioadelor corespunzătoare cheltuielilor aferente pe care aceste subvenţii urmează să le compenseze.
197._
(1)Subvenţiile nu trebuie înregistrate direct în conturile de capital şi rezerve.
(2)Subvenţiile pentru active, inclusiv subvenţiile nemonetare la valoarea justă, se înregistrează în contabilitate ca subvenţii pentru investiţii şi se recunosc în bilanţ ca venit amânat. Venitul amânat se înregistrează în contul de profit şi pierdere pe măsura înregistrării cheltuielilor cu amortizarea sau la casarea ori cedarea activelor.
198._
(1)Restituirea unei subvenţii referitoare la un activ se înregistrează prin reducerea soldului venitului amânat cu suma rambursabilă.
(2)Restituirea unei subvenţii aferente veniturilor se efectuează fie prin reducerea veniturilor amânate dacă există, fie, în lipsa acestora, pe seama cheltuielilor.
(3)În măsura în care suma rambursată depăşeşte venitul amânat sau dacă nu există un asemenea venit, surplusul, respectiv valoarea integrală restituită, se recunoaşte imediat ca o cheltuială.
SUBSECŢIUNEA 79:CAPITAL ŞI REZERVE
199._
(1)Capitalul şi rezervele (capitaluri proprii) reprezintă dreptul acţionarilor asupra activelor unei entităţi, după deducerea tuturor datoriilor.
(2)Capitalurile proprii cuprind: aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exerciţiului financiar.
SUBSECŢIUNEA 79^1:Capital
200._
(1)Capitalul este reprezentat de capitalul social, patrimoniul regiei etc., în funcţie de forma juridică a entităţii.
(2)Capitalul social subscris şi vărsat se înregistrează distinct în contabilitate, pe baza actelor de constituire a persoanei juridice şi a documentelor justificative privind vărsămintele de capital.
(3)Contabilitatea analitică a capitalului social se ţine pe acţionari sau asociaţi, cuprinzând numărul şi valoarea nominală a acţiunilor sau a părţilor sociale subscrise şi vărsate.
201._
Principalele operaţiuni care se înregistrează în contabilitate cu privire la majorarea capitalului sunt: subscrierea şi emisiunea de noi acţiuni, încorporarea rezervelor şi alte operaţiuni, potrivit legii.
202._
Operaţiunile care se înregistrează în contabilitate cu privire la micşorarea capitalului sunt, în principal, următoarele: reducerea numărului de acţiuni sau părţi sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ca urmare a retragerii unor acţionari sau asociaţi, răscumpărarea acţiunilor, acoperirea pierderilor contabile din anii precedenţi sau alte operaţiuni, potrivit legii.
203._
Acţiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt prezentate în bilanţ ca o corecţie a capitalului propriu.
(2)Câştigurile sau pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entităţii (acţiuni, părţi sociale) nu vor fi recunoscute în contul de profit şi pierdere. Contravaloarea primită sau plătită în urma unor astfel de operaţiuni este recunoscută direct în capitalurile proprii şi se prezintă distinct în bilanţ, respectiv Situaţia modificărilor capitalului propriu, astfel:
- câştigurile sunt reflectate în contul 141 «Câştiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii»;
- pierderile sunt reflectate în contul 149 «Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii».
(3)Câştigurile legate de instrumentele de capitaluri proprii se determină ca diferenţă între preţul de vânzare al instrumentelor de capitaluri proprii şi valoarea lor de răscumpărare, respectiv între valoarea nominală a instrumentelor anulate şi valoarea lor de răscumpărare.
(4)Pierderile legate de instrumentele de capitaluri proprii se determină ca diferenţă între valoarea de răscumpărare a instrumentelor de capitaluri proprii şi preţul lor de vânzare, respectiv între valoarea de răscumpărare a instrumentelor anulate şi valoarea lor nominală.
(5)Cheltuielile legate de emiterea instrumentelor de capitaluri proprii sunt reflectate direct în capitalurile proprii (cont 149 «Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii») atunci când nu sunt îndeplinite condiţiile pentru recunoaşterea lor ca imobilizări necorporale (cont 201 «Cheltuieli de constituire»).
(6)Soldul creditor al contului 141 "Câştiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii", respectiv soldul debitor al contului 149 «Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii», poate majora, respectiv diminua, suma altor rezerve (cont 1068 «Alte rezerve»).
(7)În notele explicative trebuie cuprinse informaţii referitoare la operaţiunile care au afectat instrumentele de capitaluri proprii ale entităţii.

204._
(1)Primele legate de capital (de emisiune, de fuziune, de aport, de conversie) reprezintă excedentul dintre valoarea de emisiune şi valoarea nominală a acţiunilor sau a părţilor sociale.
(2)Conturile corespunzătoare primelor legate de capital pot avea numai sold pozitiv.
SUBSECŢIUNEA 79^2:Rezerve din reevaluare
205._
(1)Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizărilor corporale, în conformitate cu prevederile prezentelor reglementări, trebuie reflectat în debitul sau creditul contului "Rezerve din reevaluare", după caz, cu respectarea prevederilor privind reevaluarea imobilizărilor corporale din prezentele reglementări.
(2)Diminuarea rezervelor din reevaluare poate fi efectuata numai în limita soldului creditor existent.
(3)Rezervele din reevaluarea imobilizărilor corporale au caracter nedistribuibil. Diminuarea rezervelor din reevaluare se poate efectua numai cu respectarea prevederilor subsecţiunii 7.2.5.1. "Reevaluarea imobilizărilor corporale" din prezentele reglementări.
SUBSECŢIUNEA 79^3:Alte rezerve
206._
(1)Contabilitatea rezervelor se ţine pe categorii de rezerve: rezerve legale, rezerve statutare sau contractuale şi alte rezerve.
(2)Rezervele legale se constituie anual din profitul entităţii, în cotele şi limitele prevăzute de lege, şi din alte surse prevăzute de lege.
(3)Rezervele legale pot fi utilizate numai în condiţiile prevăzute de lege.
(4)Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al entităţii, conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia.
(5)Alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau în alte scopuri, potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale.
SUBSECŢIUNEA 710:VENITURI ŞI CHELTUIELI
207._
(1)Contul de profit şi pierdere cuprinde: cifra de afaceri netă, veniturile şi cheltuielile exerciţiului, grupate după natura lor, precum şi rezultatul exerciţiului (profit sau pierdere).
(2)Cifra de afaceri netă, în sensul prezentelor reglementări, se calculează prin însumarea veniturilor rezultate din livrările de bunuri, executările de lucrări şi prestările de servicii şi alte venituri din exploatare, mai puţin reducerile comerciale acordate clienţilor.
(3)Atunci când, în baza unor prevederi legale exprese, în conturile de venituri au fost cuprinse sume reprezentând diverse impozite şi taxe reflectate concomitent în conturi de cheltuieli, cu ocazia întocmirii contului de profit şi pierdere, la cifra de afaceri netă se vor înscrie sumele reprezentând veniturile menţionate, corectate cu cheltuielile corespunzătoare acelor impozite.
(4)În înţelesul prezentelor reglementări, termenii de mai jos au următoarele semnificaţii:
a)veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de intrări sau creşteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizează în creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuţii ale acţionarilor;
b)cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori creşteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acţionari.

208._
Elementele extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evenimente sau tranzacţii care sunt clar diferite de activităţile curente şi care, prin urmare, nu se aşteaptă să se repete într-un mod frecvent sau regulat, de exemplu exproprieri sau dezastre naturale.
SUBSECŢIUNEA 710^1:Venituri
I._
209._
(1)În categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat în nume propriu din activităţi curente, cât şi câştigurile din orice alte surse.
(2)Activităţile curente sunt orice activităţi desfăşurate de o entitate, ca parte integrantă a obiectului său de activitate, precum şi activităţile conexe acestora.
(3)Câştigurile reprezintă creşteri ale beneficiilor economice care pot apărea sau nu ca rezultat din activitatea curentă, dar nu diferă ca natură de veniturile din această activitate.
210._
(1)Veniturile din activităţi curente se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi: vânzări, comisioane, dobânzi, dividende.
(2)Sumele colectate de o entitate în numele unor terţe părţi, inclusiv în cazul contractelor de mandat sau comision, nu reprezintă venit din activitatea curentă. În această situaţie, veniturile din activitatea curentă sunt reprezentate de comisioanele cuvenite.
(3)Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacţie este determinată, de obicei, printr-un acord între vânzătorul şi cumpărătorul/utilizatorul activului, ţinând cont de suma oricăror reduceri comerciale.
211._
Contabilitatea veniturilor se ţine pe feluri de venituri, după natura lor, astfel:
a)venituri din exploatare;
b)venituri financiare;
c)venituri extraordinare.
212._
(1)Veniturile din exploatare cuprind:
a)venituri din vânzarea de produse şi mărfuri, executări de lucrări şi prestări de servicii;
b)venituri din variaţia stocurilor, reprezentând variaţia în plus (creştere) sau în minus (reducere) dintre valoarea la cost de producţie efectiv a stocurilor de produse şi producţie în curs de la sfârşitul perioadei şi valoarea stocurilor iniţiale ale produselor şi producţiei în curs, neluând în calcul ajustările pentru depreciere reflectate;
c)venituri din producţia de imobilizări, reprezentând costul lucrărilor şi cheltuielilor efectuate de entitate pentru ea însăşi, care se înregistrează ca active imobilizate corporale şi necorporale;
d)venituri din subvenţii de exploatare, reprezentând subvenţiile pentru acoperirea diferenţelor de preţ şi pentru acoperirea pierderilor, precum şi alte subvenţii de care beneficiază entitatea;
e)alte venituri din exploatarea curentă, cuprinzând veniturile din creanţe recuperate şi alte venituri din exploatare.
(2)Variaţia stocurilor de produse finite şi în curs de execuţie pe parcursul perioadei reprezintă o corecţie a cheltuielilor de producţie pentru a reflecta faptul că fie producţia a majorat nivelul stocurilor, fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor.
(3)Veniturile din producţia stocată se înscriu, alături de celelalte venituri, în contul de profit şi pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor).
213._
Veniturile financiare cuprind:
a)venituri din imobilizări financiare;
b)venituri din investiţii pe termen scurt;
c)venituri din creanţe imobilizate;
d)venituri din investiţii financiare cedate;
e)venituri din diferenţe de curs valutar;
f)venituri din dobânzi;
g)venituri din sconturi primite în urma unor reduceri financiare;
h)alte venituri financiare.
II.Venituri din vânzări de bunuri
214._
(1)În contabilitate, veniturile din vânzări de bunuri se înregistrează în momentul predării-bunurilor către cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte condiţii prevăzute în contract, care atestă transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective, către clienţi.
(2)Veniturile din vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care sunt îndeplinite următoarele condiţii:
a)entitatea a transferat cumpărătorului riscurile şi avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor;
b)entitatea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deţinerii în proprietate a acestora şi nici nu mai deţine controlul efectiv asupra lor; şi
c)veniturile şi, respectiv, cheltuielile ocazionate de tranzacţie pot fi cuantificate.
III.Venituri din prestarea de servicii
215._
(1)Veniturile din prestări de servicii se înregistrează în contabilitate pe măsura efectuării acestora.
(2)Prestările nefacturate până la sfârşitul perioadei se evidenţiază în contul de "Lucrări şi servicii în curs de execuţie", pe seama veniturilor din producţia stocată.
IV.Venituri din dobânzi, redevenţe şi dividende
216._
Veniturile din dobânzi, redevenţe şi dividende se recunosc astfel:
a)dobânzile se recunosc periodic, în mod proporţional, pe măsura generării venitului respectiv, pe baza contabilităţii de angajamente;
b)redevenţele se recunosc pe baza contabilităţii de angajamente, conform contractului;
c)dividendele se recunosc atunci când este stabilit dreptul acţionarului de a le încasa.
217._
(1)Veniturile din reluarea provizioanelor, respectiv a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se evidenţiază distinct, în funcţie de natura acestora.
(2)Diminuarea sau anularea provizioanelor constituite, respectiv a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate se efectuează prin înregistrarea la venituri în cazul în care nu se mai justifică menţinerea acestora, are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibilă.
SUBSECŢIUNEA 710^2:Cheltuieli
218._
(1)Cheltuielile entităţii reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru:
- consumuri de stocuri, lucrări executate şi servicii prestate de care beneficiază entitatea;
- cheltuieli cu personalul;
- executarea unor obligaţii legale sau contractuale etc.
(2)Pierderile reprezintă reduceri ale beneficiilor economice şi pot rezulta sau nu ca urmare a desfăşurării activităţii curente a entităţii. Acestea nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli.
(3)În cadrul cheltuielilor exerciţiului financiar se cuprind, de asemenea, provizioanele, amortizările şi ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate.
219._
(1)Contabilitatea cheltuielilor se ţine pe feluri de cheltuieli, după natura lor, astfel:
a)cheltuieli de exploatare, care cuprind:
- cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile; costul de achiziţie al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziţie al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei şi apei consumate; valoarea animalelor şi păsărilor; costul mărfurilor vândute şi al ambalajelor;
- cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi, redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii; prime de asigurare; studii şi cercetări; cheltuieli cu alte servicii executate de terţi (colaboratori); comisioane şi onorarii; cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate; transportul de bunuri şi personal; deplasări, detaşări şi transferări; cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii, servicii bancare şi altele;
- cheltuieli cu personalul (salariile, asigurările şi protecţia socială şi alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate);
- alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creanţe şi debitori diverşi; despăgubiri, amenzi şi penalităţi; donaţii şi alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital etc.);
b)cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creanţe legate de participaţii; cheltuieli privind investiţiile financiare cedate; diferenţele nefavorabile de curs valutar; dobânzile privind exerciţiul financiar în curs; sconturile acordate clienţilor; pierderi din creanţe de natură financiară şi altele;
c)cheltuieli extraordinare (calamităţi şi alte evenimente extraordinare).
(2)Cheltuielile cu provizioanele, amortizările şi ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare, precum şi cheltuielile cu impozitul pe profit şi alte impozite, calculate potrivit legii, se evidenţiază distinct, în funcţie de natura lor.
220._
Conturile sintetice de venituri şi de cheltuieli se pot dezvolta pe conturi analitice, în funcţie de necesităţile impuse de anumite reglementări sau potrivit necesităţilor proprii ale entităţii.
221._
(1)Cheltuielile şi veniturile determinate de operaţiunile asocierilor în participaţie se contabilizează distinct de către unul din asociaţi, conform prevederilor contractului de asociere, cu respectarea prevederilor pct. 13.
(2)La sfârşitul perioadei de raportare, cheltuielile şi veniturile înregistrate pe naturi se transmit pe bază de decont fiecărui asociat, în vederea înregistrării acestora în contabilitatea proprie.
222._
(1)În contabilitate, profitul sau pierderea se stabileşte cumulat de la începutul exerciţiului financiar.
(2)Rezultatul definitiv al exerciţiului financiar se stabileşte la închiderea acestuia şi reprezintă soldul final al contului de profit şi pierdere.
(3)Repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinaţii, după aprobarea situaţiilor financiare anuale. Repartizarea profitului se efectuează în conformitate cu prevederile legale în vigoare.
(4)Sumele reprezentând rezerve constituite din profitul exerciţiului financiar curent, în baza unor prevederi legale, se înregistrează prin articolul contabil 129 «Repartizarea profitului» = 106 «Rezerve». Profitul contabil rămas după această repartizare se preia la începutul exerciţiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale în contul 117 «Rezultatul reportat», de unde urmează a fi repartizat pe celelalte destinaţii legale. Evidenţierea în contabilitate a destinaţiilor profitului contabil se efectuează după adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor care a aprobat repartizarea profitului, prin înregistrarea sumelor reprezentând dividende cuvenite acţionarilor sau asociaţilor, rezerve şi alte destinaţii, potrivit legii. Entităţile nu pot reveni asupra înregistrărilor efectuate cu privire la repartizarea profitului.

(5)Pierderea contabilă reportată se acoperă din profitul exerciţiului financiar şi cel reportat, din rezerve, prime de capital şi capital social, potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale. În lipsa unor prevederi legale exprese, ordinea surselor din care se acoperă pierderea contabilă este la latitudinea adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, respectiv a consiliului de administraţie.

(6)Închiderea conturilor 121 şi 129 se efectuează la începutul exerciţiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale. Ca urmare, cele două conturi apar cu soldurile corespunzătoare în bilanţul întocmit pentru exerciţiul financiar la care se referă situaţiile financiare anuale.