Contestaţie împotriva stabilirii de TVA, impozit pe venitul microîntreprinderilor, dobânzi şi penalităţi

Prin adresa oficială înregistrată la D.G.F.P. - Activitatea de control fiscal sub nr. .../2006 - Parchetul de pe lângă Judecătoria X ne informează că prin Ordonanţa emisă în dosarul nr. .../P/2004 s-a dispus scoaterea de sub urmărire penală a administratorului societăţii comerciale O.F. S.R.L., pentru săvârşirea infracţiunilor prevăzute de art. 11 lit. b) şi art. 11 lit. c) din Legea nr. 87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale, în baza art. 10 lit. d) din C.p.p.

În baza acestei adrese şi având în vedere cele precizate în Decizia nr. .../2004 emisă de D.G.F.P., prin care s-a suspendat soluţionarea cauzei până la pronunţarea unei soluţii definitive pe latura penală, în baza prevederilor art. 178 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală - Direcţia generală a finanţelor publice este competentă a repune pe rol şi a analiza contestaţia depusă de S.C. O.F. S.R.L.

Văzând că în speţă sunt îndeplinite condiţiile de procedură prevăzute de lege, Direcţia generală a finanţelor publice - prin Biroul de soluţionare a contestaţiilor - este învestită să analizeze actele existente la dosarul cauzei:

I. Procesul-verbal din data de 29.03.2004 a fost întocmit de către Direcţia controlului fiscal - Serviciul control fiscal. În urma verificării, organul de control a constatat următoarele:

S.C. O.F. S.R.L. - este înregistrată la Registrul Comerţului sub nr. ... şi are ca obiect de activitate principal - fabricarea pâinii şi a produselor proaspete de patiserie cod CAEN 1581.

Perioada verificată a fost martie 2003 - februarie 2004, cu ocazia inspecţiei fiscale constatându-se următoarele:

Pentru perioada verificată agentul economic a ţinut numai evidenţa contabilă primară, neîntocmind balanţe de verificare, registre jurnal şi inventar şi nu a fost făcută inventarierea patrimoniului.

Agentul economic a emis facturi fiscale cu T.V.A., deşi nu era înregistrat ca plătitor de T.V.A. Invocând drept temei legal prevederile art. 69 alin. (2) din H.G. nr. 598/2002 - organele fiscale au stabilit că societatea are obligaţia de a vira la bugetul de stat T.V.A. în sumă de ... lei, cu dobânzi de ... lei şi penalităţi de întârziere de în sumă de ... lei, conform prevederilor O.G. nr. 26/2001, O.G. nr. 61/2002 şi O.G. nr. 92/2003.

Pentru veniturile realizate în perioada martie 2003 - decembrie 2003, nu s-a reţinut impozit pe venitul microîntreprinderilor, conform O.G. nr. 24/2001, aprobată prin Legea nr. 111/2003. Organul de control a stabilit la impozitul pe venitul microîntreprinderilor - obligaţia în sumă de ... lei, cu dobânzi în sumă de ... lei şi penalităţi aferente - în sumă de ... lei.

II. Societatea contestă măsurile dispuse de către organele fiscale ale serviciului control fiscal - prin procesul-verbal nr. .../..., precizând în susţinerea cauzei următoarele:

Petenta susţine că de la înfiinţarea societăţii a declarat organelor fiscale că este plătitoare de T.V.A., însă nu au ţinut cont de această declaraţie. Arată că a emis facturi care includeau şi T.V.A., însă prin cuprinderea T.V.A. nu a fost avantajată societatea, produsele vândute fiind mai scumpe decât la alte societăţi care aveau preţul tară T.V.A.

Susţinerile organelor fiscale potrivit cărora societatea nu avea dreptul să deducă T.V.A. de la cumpărări - petenta consideră că nu au nici un suport legal întrucât societatea nu a dedus nici o sumă din T.V.A. achitată la cumpărări.

Faţă de această situaţie - petenta consideră că nu au fost încălcate prevederile art. 22 alin. (3) din Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată şi nu este de acord cu virarea nici unei sume la bugetul de stat.

Totodată, precizează că nu este de acord nici cu impozitarea veniturilor realizate în perioada supusă controlului, apreciind că acestea includ şi T.V.A., că organul fiscal ar fi impozitat inclusiv sumele reprezentând T.V.A., deşi nu pot fi impozitate decât veniturile legale.

Pentru considerentele prezentate petenta solicită admiterea contestaţiei depuse şi exonerarea de la plata sumelor stabilite suplimentar, a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere aferente.

III. Luând în considerare constatările organelor de control, motivele invocate de contestatoare, documentele existente la dosarul cauzei şi actele normative în vigoare pe perioada supusă verificării - se reţin următoarele:

În fapt, organele de control ale Direcţiei Controlului Fiscal - serviciul control fiscal - au realizat la societatea comercială O.F. S.R.L., un control care a avut ca obiectiv modul de calcul, evidenţă şi virare a obligaţiilor bugetare, pe perioada supusă inspecţiei fiscale respectiv martie 2003 - februarie 2004.

Urmare a controlului s-a încheiat procesul-verbal din data de 29.03.2004, prin care s-au stabilit ca datorate obligaţii suplimentare la taxa pe valoarea adăugată şi impozitul pe venitul microîntreprinderilor, cu dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente acestora, sume care sunt contestate de petentă.

1. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de ... lei: cauza supusă soluţionării este de a se stabili dacă S.C. O.F. S.R.L. avea dreptul să deducă T.V.A. şi să emită facturi cu taxa pe valoarea adăugată, în condiţiile în care aceasta nu era înregistrată la organul fiscal teritorial ca plătitoare de taxă pe valoarea adăugată:

În fapt S.C. O.F. S.R.L. s-a înfiinţat în anul 2003 având atribuit codul de înregistrare ... . Prin contestaţia depusă petenta precizează că de la înfiinţare s-a declarat plătitoare de taxă pe valoarea adăugată, însă din actele societăţii nu rezultă această situaţie, respectiv din certificatul de înregistrare, în care codul unic de înregistrare este lipsit de litera "R", care atestă calitatea de plătitor de T.V.A.

În drept art. 8 din Ordonanţa Guvernului nr. 4/ 2002 pentru modificarea şi completarea Ordonanţei Guvernului nr. 82/1998 privind înregistrarea fiscală a plătitorilor de impozite şi taxe, precizează:

"(1) Plătitorii de impozite şi taxe se înregistrează ca plătitori de T.V.A., după cum urmează:

a) la înfiinţare, prin efectul legii, plătitorii de impozite şi taxe care au în obiectul de activitate operaţiuni supuse cotelor de T.V.A. prevăzute de lege şi/sau scutite cit drept de deducere şi declară că obţin venituri anuale estimate din astfel de operaţiuni peste plafonul de scutire stabilit de lege, prin completarea şi depunerea declaraţiei de înregistrare fiscală;

b) la înfiinţare, prin opţiune, plătitorii de impozite şi taxe care realizează operaţiuni scutite şi care pot opta, potrivit legii, pentru calitatea de plătitor de T.V.A., prin completarea şi depunerea declaraţiei de înregistrare fiscală;

c) ulterior înregistrării fiscale, prin opţiune, plătitorii de impozite şi taxe care pot opta pentru calitatea de plătitor de T.V.A., conform legii, prin depunerea declaraţiei de menţiuni;

d) ulterior înregistrării fiscale, prin efectul legii, ca urmare a depăşirii plafonului de scutire stabilit de lege, prin depunerea declaraţiei de menţiuni în termen de 15 zile de la data depăşirii plafonului;

(2) Codul de înregistrare fiscală înscris în certificatul de înregistrare fiscală eliberat plătitorilor de T. V.A. este precedat de litera "R".

Aşa cum rezultă din actele existente la dosarul cauzei, petenta nu a solicitat la data înfiinţării înregistrarea ca plătitoare de taxă pe valoarea adăugată, situaţie în care prin certificatul de înregistrare fiscală i s-a atribuit codul unic de înregistrare lipsit de litera "R".

Totodată, se constată că nici ulterior înregistrării fiscale aceasta nu a depus o declaraţie de menţiuni pentru a opta pentru calitatea de plătitoare de T.V.A. şi nici nu a fost în situaţia depăşirii plafonului de scutire prevăzut de lege de la care era obligată de a se înregistra ca plătitoare de taxă pe valoarea adăugată, dacă avem în vedere că în anul 2003 a realizat o cifră de afaceri de ... mii ROL, iar în perioada ianuarie - februarie 2004 o cifră de afaceri de ... mii ROL, deci sub plafonul de scutire prevăzut de art. 9 alin. (4) din Legea nr. 345/2002.

În ceea ce priveşte dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată înscrisă în facturile de procurare a mărfurilor, la art. 22 alin. (3) din Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, se prevede: "(3) Au dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată numai persoanele impozabile înregistrate la organele fiscale teritoriale ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată."

Referitor la taxa pe valoarea adăugată colectată - în fapt organul de inspecţie fiscală a constatat că societatea a întocmit facturi având înscrisă taxa pe valoarea adăugată colectată la vânzarea de produse, însă aceasta nu era luată în evidenţă ca plătitoare de T.V.A.

Cauza dedusă judecăţii o constituie a se stabili dacă petenta a îndeplinit condiţiile legale prevăzute de art. 29 din Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, potrivit cărora:

"Persoanele impozabile care realizează operaţiuni taxabile şi/sau operaţiuni scutite cu drept de deducere au următoarele obligaţii:

A. Cu privire la înregistrarea la organele fiscale:

a) la începerea activităţii, precum si în cazurile şi în condiţiile stabilite prin prezenta lege, persoanele impozabile sunt obligate să se înregistreze ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată, urmând procedurile privind înregistrarea fiscală a plătitorilor de impozite ;i taxe; (...)

C. Cu privire la evidenţa operaţiunilor:

a) să ţină evidenţa contabilă potrivit legii, astfel încât să poată determina baza de impozitare şi taxa pe valoarea adăugată colectată pentru livrările de bunuri si/sau prestările de servicii efectuate, precum si cea deductibilă aferentei intrărilor; ...

c) să întocmească.fi să depună lunar la organul fiscal, până la data de 25 a lunii următoare inclusiv, decontul privind taxa pe valoarea adăugată, potrivit modelului stabilit de Ministerul Finanţelor Publice;

Având în vedere că agentul economic nu a solicitat înregistrarea ca plătitor de T.V.A. conform articolului 29 lit. A din Legea nr. 345/2002 şi nici nu a realizat evidenţa contabilă şi depunerea declaraţiilor privind obligaţiile la bugetul consolidat şi decontul de T.V.A., conform art. 29 lit. C pct. c din Legea nr. 345/2002, în speţă nu sunt aplicabile prevederile articolului 67 alin (5) din H.G. nr. 598/2002, petenta neîndeplinind condiţiile de luare în evidenţă ca plătitoare a acestui impozit.

În drept, la art. 69 alin. (1) şi alin. (2) lit. a) din Hotărârea Guvernului nr. 598/2002 pentru aprobarea Normelor de aplicare a Legii nr. 345/ 2002 privind taxa pe valoarea adăugată, se precizează:

"(1) Persoanele fizice sau juridice care nu îndeplinesc condiţiile de luare în evidenţă ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată nu au dreptul să emită facturi fiscale sau alte documente cu taxa pe valoarea adăugată pentru vânzări de bunuri şi/sau prestări de servicii.

(2) Persoanele care încalcă prevederile alin. (1) sunt obligate să procedeze astfel: a) vor vira la bugetul de stat o sumă egală cu taxa pe valoarea adăugată

declarată pe factura fiscală sau pe alt document, dacă aceasta a fost încasată de la beneficiar. Pentru neplata în termenul stabilit de lege a acestor sume se datorează majorări şi penalităţi de întârziere calculate de la data încasării, conform legislaţiei privind calculul şi plata sumelor datorate pentru neachitarea la termen a impozitelor şi taxelor;

În această situaţie, faţă de prevederile legale menţionate, întrucât facturile emise de către contestatoare au fost încasate în totalitate - rezultă că organul de inspecţie fiscală în mod legal a stabilit diferenţa de taxă pe valoarea adăugată în sumă de ... lei, prin obligarea la plata taxei pe valoarea adăugată colectată, pentru perioada în care societatea nu s-a înregistrat ca plătitoare de taxa pe valoarea adăugată, urmând a se respinge contestaţia pentru acest capăt de cerere.

Referitor la suma de ... lei reprezentând dobânzi aferente diferenţei la T.V.A. şi suma de ... lei reprezentând penalităţi de întârziere, cauza supusă soluţionării este de a se stabili dacă aceste sume sunt datorate, în condiţiile în care debitul care le-a generat a fost menţinut ca fiind datorat de petentă.

Prin contestaţia depusă petenta nu aduce argumente prin care să arate că nu datorează aceste accesorii, respectiv nu învederează că calculul acestora s-a făcut eronat de către organul de inspecţie fiscală. Prin urmare, având în vedere că petenta datorează debitul stabilit suplimentar la T.V.A., potrivit principiului " accesoriul urmează principalul " aceasta datorează şi dobânzile, respectiv penalităţile de întârziere calculate pentru neplata la termen a impozitelor şi taxelor.

2. Referitor la impozitul pre venitul microîntreprinderilor:

În fapt, organele de control au constatat că în perioada martie - decembrie 2003 societatea a realizat venituri din vânzarea de produse de patiserie în sumă totală de ... lei, fără a calcula şi evidenţia impozitul pe venitul microîntreprinderilor aferent.

În acest sens, se constată că la data înfiinţării societatea a îndeplinit condiţiile de a fi încadrată în categoria microîntreprinderilor, dacă avem în vedere prevederile art. 1 din O.G. nr. 24/2001 privind impunerea microîntreprinderilor care stipulează că "sunt obligate la plata unui impozit aplicat asupra veniturilor obţinute din orice sursă persoanele juridice, denumite în continuare microîntreprinderi, care îndeplinesc cumulativ, la data de 31 decembrie a anului precedent, următoarele condiţii:

a) sunt producătoare de bunuri materiale, prestează servicii sau/şi desfăşoară activitate de comerţ;

b) au până la 9 salariaţi;

c) au realizat venituri reprezentând echivalentul în lei de până la 100.000 euro inclusiv;

d) au capital integral privat."

Din analiza acestui text de lege se reţine că O.G. nr. 24/2001 a introdus obligaţia ca agenţii economici care îndeplinesc condiţiile prevăzute la articolul anterior citat la sfârşitul unui an fiscal - să plătească impozit pe venit.

În continuare, la art. 4 alin. (1) şi (2) din acelaşi act normativ se stipulează:

"(1) Perioada impozabilă este anul fiscal, care corespunde anului calendaristic.

(2) În situaţia în care un contribuabil se înfiinţează, se reorganizează prin divizare şi fuziune în cursul anului fiscal, perioada impozabilă este perioada din anul fiscal pentru care contribuabilul a existat."

Aşadar, dacă avem în vedere prevederile articolului anterior citat şi ţinem cont de faptul că societatea s-a înfiinţat în cursul anului fiscal 2003 constatăm că pentru perioada martie - decembrie 2003, în care şi-a desfăşurat activitatea şi a realizat venituri - aceasta se supune reglementărilor O.G. nr. 24/2001, având obligaţia de a calcula şi plăti impozit pe veniturile microîntreprinderilor.

În sensul celor de mai sus, precizăm că în scopul aplicării unitare în teritoriu a prevederilor O.G. nr. 24/2001 privind impunerea microîntreprinderilor - Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia generală de politică şi legislaţie fiscală - a emis adresa nr. .../2002, în care se precizează:

"Persoanele juridice înfiinţate în cursul unui an fiscal sunt plătitoare de impozit pe venit de la data înfiinţării, conform art. 4 alin. (2) urmând ca pentru anul următor să se încadreze în categoria plătitorilor de impozit pe venit sau impozit pe profit, în funcţie de datele de la sfârşitul primului an fiscal de funcţionare."

Prin urmare, rezultă că organele fiscale în mod legal, din verificarea documentelor puse la dispoziţie de societate au stabilit că pentru veniturile în sumă de ... lei petenta datorează un impozit pe venit în sumă de ... lei, calculat prin aplicarea cotei de 1,5% prevăzută la art. 5 din O.G. nr. 24/2001 care stipulează: "(1) Impozitul se calculează prin aplicarea cotei de 1,5% asupra sumei totale a veniturilor trimestriale obţinute din orice sursa, respectiv asupra veniturilor înscrise în contul de profit şi pierderi pentru microîntreprinderi."

Referitor la dobânzile şi penalităţile de întârziere aferente impozitului pe venitul microîntreprinderilor - Direcţia generală a finanţelor publice este investită să se pronunţe dacă pentru impozitul pe venit nevirat până la data controlului - se datorează dobânzi de întârziere şi penalităţi:

În fapt, pentru nevirarea la termen a impozitului pe venit stabilit suplimentar, organele de control au calculat în sarcina unităţii dobânzi şi penalităţi de întârziere

La art. 8 din O.G. nr. 24/2001 se stipulează că "Plata impozitului se face în lei, trimestrial, pană la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul următor."

În continuare, la art. 9 din acelaşi act normativ se prevede: "Pentru neplata la termen a impozitului stabilit conform dispoziţiilor art. 5 se datorează majorări de întârziere stabilite potrivit Ordonanţei Guvernului nr. 11/1996 privind executarea creanţelor bugetare, aprobata şi modificată prin Legea nr. 108/1996 cu modificările şi completările ulterioare."

În acest sens, în O.G. nr. 61/2002 privind colectarea creanţelor bugetare, actul normativ de abrogare a O.G. nr. 11/1996, în vigoare de la 1 ianuarie 2003, se prevede:

art. 12: Pentru neachitarea lei termenul scadent a obligaţiilor bugetare debitorii datorează dobânzi şi penalităţi de întârziere.

art. 13 (1) Dobânzile se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare scadenţei obligaţiei bugetare şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv.

(2) Pentru diferenţele de obligaţii bugetare, stabilite de organele competente, dobânzile se datorează începând cu ziua imediat următoare scadenţei obligaţiei bugetare, ta care s-a stabilit diferenţa, până la data stingerii acesteia inclusiv.

art. 14 (1) Plata cu întârziere a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor obligaţii bugetare, cu excepţia dobânzilor, penalităţilor de orice fel şi a amenzilor, se sancţionează cu o penalitate de întârziere de 0,5% pentru fiecare lună şi/sau pentru fiecare fracţiune de lună de întârziere, începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care acestea aveau termen de plată. Penalitatea de întârziere nu înlătură obligaţia de plată a dobânzilor şi/sau a penalităţilor.

De la 1 ianuarie 2004 a intrat în vigoare O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, noul act prin care se reglementează dobânzile şi penalităţile calculate pentru neachitarea la scadenţă a obligaţiilor bugetare.

Întrucât din cele precizate la capătul de cerere soluţionat anterior rezultă că societatea are obligaţii bugetare neachitate la scadenţă - rezultă că datorează dobânzile şi penalităţile de întârziere calculate de organele de control, în sumă totală de ... lei.

Pentru considerentele de mai sus şi în temeiul art. 180 şi art. 186 din O.G. nr. 92/2003 republicată, privind Codul de procedură fiscală s-a decis respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei depuse de S.C. O.F. S.R.L. pentru suma totală de ... lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată, impozit pe venitul microîntreprinderilor, cu dobânzi şi penalităţi aferente acestora.