Wolters Kluwer, Politici contabile de recunoastere si amortizare mijloace fixe versus fiscal

Prezintă tratamentul contabil şi fiscal privind recunoaşterea şi amortizarea mijloacelor fixe.

Amortizarea contabilă reprezintă alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga durată de utilizare economică şi se stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizărilor. Cotele de amortizare se stabilesc potrivit duratei de utilizare economică a imobilizărilor. Amortizarea contabilă se înregistrează în contabilitate ca o cheltuială.

Amortizarea mijloacelor fixe (metodele folosite) trebuie prevăzută în Manualul de politici şi proceduri contabile al societăţii. În conformitate cu prevederile pct. 575 din OMFP 1802/2014 entităţile trebuie să dezvolte politici contabile proprii care se aprobă de administratori, potrivit legii. În cazul entităţilor care nu au administratori, politicile contabile se aprobă de persoanele care au obligaţia gestionării entităţii respective.

Pct. 60 din OMFP 1802/2014, stabileşte că politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare anuale. Exemple de politici contabile sunt următoarele: alegerea metodei de amortizare a imobilizărilor, reevaluarea imobilizărilor corporale sau păstrarea costului istoric al acestora, capitalizarea dobânzii, pe perioada în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, a unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei cheltuieli corespunzătoare ajustării pentru deprecierea constatată; etc.

Amortizarea contabilă se stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare, respectiv asupra valorii de reevaluate a imobilizărilor. La întocmirea planului de amortizare se vor avea în vedere duratele de utilizare economică şi condiţiile de folosire a imobilizărilor corporale.

Începând cu 01.01.2019, prin Ordin MFP 3456/2018, metoda de amortizare devenind o estimare, similar duratei de viaţă utilă a activelor amortizabile, nemaifiind încadrată la politici contabile.

În aceste condiţii, metoda de amortizare nu se mai poate modifica doar atunci când aceasta este determinată de o eroare în estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei imobilizări corporale, ci şi atunci când se constată o modificare semnificativă a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare aduse de activele amortizabile.

În plus, modificarea metodei de amortizare ca modificare de estimare contabilă se recunoaşte numai prospectiv (pe seama rezultatului curent şi a rezultatelor viitoare), în timp ce modificarea metodei de amortizare ca modificare de politică contabilă afectează şi rezultatele exerciţiilor financiare precedente.

Pct. 238 şi 575, Secţiunea 2.5, Subsecţiunea 2.5.1, pct. 60 din OMFP 1802/2014 actualizat şi art. III, pct. 2 din OMFP 3456/2018

Amortizarea fiscală reprezintă deducerea din punct de vedere fiscal a cheltuielilor generate de achiziţionarea, respectiv producerea, construirea de mijloace fixe pe baza unui mecanism similar amortizării contabile însă cu ceva diferenţe.

Conform art. 28 alin. (5) din Codul Fiscal, regimul de amortizare pentru un mijloc fix amortizabil se determină conform următoarelor reguli:

a) în cazul construcţiilor, se aplică metoda de amortizare liniară;

b) în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al maşinilor, uneltelor şi instalaţiilor, precum şi pentru computere şi echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată;

c) în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniară sau degresivă.

Alin. (25) al acestui articol stabileşte că prevederile Legii 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, nu se aplică la calculul rezultatului fiscal, cu excepţia prevederilor art. 3 alin. 2 lit. a) şi ale art. 8 din aceeaşi lege.

Aşadar, regimul de amortizare accelerată se poate utiliza în situaţiile prevăzute mai sus.

Amortizarea fiscală se calculează după cum urmează:

- începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix amortizabil se pune în funcţiune ;

- pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate din surse proprii la mijloacele fixe din domeniul public, pe durata normală de utilizare, pe durata normală de utilizare rămasă sau pe perioada contractului de concesionare sau închiriere, după caz;

- pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate la mijloacele fixe concesionate, închiriate sau luate în locaţie de gestiune, de cel care a efectuat investiţia, pe perioada contractului sau pe durata normală de utilizare, după caz; în cazul investiţiilor efectuate la mijloace fixe utilizate în asocieri fără personalitate juridică de cel care a efectuat investiţia, pe perioada contractului sau pe durata normală de utilizare, după caz, urmând să se aplice prevederile art. 34;

- pentru investiţiile efectuate la mijloacele fixe existente, sub forma cheltuielilor ulterioare realizate în scopul îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali şi care conduc la obţinerea de beneficii economice viitoare, amortizarea fiscală se calculează pe baza valorii rămase majorate cu investiţiile efectuate, a metodei de amortizare utilizată pentru mijlocul fix îmbunătăţit, pe durata normală de utilizare rămasă. În cazul în care investiţiile se efectuează la mijloace fixe amortizabile pentru care durata normală de utilizare este expirată, amortizarea fiscală se determină pe baza metodei de amortizare corespunzătoare mijlocului fix îmbunătăţit, pe durata normală de utilizare stabilită de către o comisie tehnică internă sau un expert tehnic independent;

- pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate pentru amenajarea terenurilor, liniar, pe o perioadă de 10 ani;

- amortizarea clădirilor şi a construcţiilor minelor, salinelor cu extracţie în soluţie prin sonde, carierelor, exploatărilor la zi, pentru substanţe minerale solide şi cele din industria extractivă de petrol, a căror durată de folosire este limitată de durata rezervelor şi care nu pot primi alte utilizări după epuizarea rezervelor, se calculează pe unitate de produs, în funcţie de rezerva exploatabilă de substanţă minerală utilă. Amortizarea pe unitatea de produs se recalculează la un interval maxim de:

1. 5 ani la mine, cariere, extracţii petroliere, precum şi la cheltuielile de investiţii pentru descopertă;

2. 10 ani la saline;

- în cazul contribuabililor care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară şi care stabilesc pentru amortizarea mijloacelor fixe specifice activităţii de explorare şi producţie a resurselor de petrol şi gaze şi alte substanţe minerale politici contabile specifice domeniului de activitate, în concordanţă cu cele mai recente norme ale altor organisme de normalizare care utilizează un cadru general conceptual similar pentru a elabora standarde de contabilitate, alte documente contabile şi practicile acceptate ale domeniului de activitate, valoarea fiscală rămasă neamortizată a mijloacelor fixe casate se deduce prin utilizarea metodei de amortizare fiscală utilizate înainte de casarea acestora, pe perioada rămasă. Aceste prevederi se aplică şi pentru valoarea fiscală rămasă neamortizată la momentul retratării mijloacelor fixe specifice activităţii de explorare şi producţie a resurselor de petrol şi gaze şi alte substanţe minerale;

- mijloacele de transport pot fi amortizate şi în funcţie de numărul de kilometri sau numărul de ore de funcţionare prevăzut în cărţile tehnice;

- pentru locuinţele de serviciu, amortizarea este deductibilă fiscal până la nivelul corespunzător suprafeţei construite prevăzute de Legea nr. 114/1996, republicată, cu modificările şi completările ulterioare;

- în cazul în care mijloacele fixe amortizabile sunt trecute în regim de conservare, în funcţie de politica contabilă adoptată, valoarea fiscală rămasă neamortizată la momentul trecerii în conservare se recuperează pe durata normală de utilizare rămasă, începând cu luna următoare ieşirii din conservare a acestora, prin recalcularea cotei de amortizare fiscală;

- pentru imobilizările corporale care sunt folosite în loturi, seturi sau care formează un singur corp, lot sau set, la determinarea amortizării se are în vedere valoarea întregului corp, lot sau set;

- pentru componentele care intră în structura unui activ corporal, a căror durată normală de utilizare diferă de cea a activului rezultat, amortizarea se poate determina pentru fiecare componentă în parte.

Pentru calculul amortizării fiscale se va avea în vedere valoarea fiscală a activelor la data intrării în cadrul entităţii, valoare reprezentată de costul de achiziţie, costul de producţie sau valoarea de piaţă a imobilizărilor dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport în natura la capitalul social.

Pentru mijloacele de transport de persoane care au cel mult 9 scaune de pasageri, incluzând şi scaunul şoferului, din categoria M1, astfel cum sunt definite în Reglementările privind omologarea de tip şi eliberarea cărţii de identitate a vehiculelor rutiere, precum şi omologarea de tip a produselor utilizate la acestea - RNTR 2, aprobate prin Ordinul ministrului lucrărilor publice, transporturilor şi locuinţei nr. 211/2003, cu modificările şi completările ulterioare, cheltuielile cu amortizarea sunt deductibile, pentru fiecare, în limita a 1.500 lei/lună.

Art. 28 CF